Резолютивная часть постановления от 26 декабря 2012 года.
Полный текст постановления изготовлен 26 декабря 2012 года.
Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:
Председательствующего: Суминой Г.А.
Судей: Трофимовой О.Н., Голикова В.М.
при участии
от заявителя: ИП Ароновой Н.Р. - представитель не явился;
от Межрайонной ИФНС России № 2 по Магаданской области - Кудинов С.В., представитель по доверенности № 07.1-13 от 12.09.2012;
рассмотрел кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Ароновой Надежды Романовны
на решение от 03.07.2012, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 05.09.2012
по делу № А37-2225/2012
Арбитражного суда Магаданской области
Дело рассматривали: в суде первой инстанции судья Адаркина Е.А., в апелляционном суде судьи: Гричановская Е.В., Балинская И.И., Швец Е.А.
По заявлению индивидуального предпринимателя Ароновой Надежды Романовны
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Магаданской области
о признании недействительным решения № НБ-06-28/19 от 30.12.2011
Индивидуальный предприниматель Аронова Надежда Романовна (ЕГРИП 304491134100032, далее - предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Магаданской области с заявлением, с учетом его уточнения, о признании недействительным в части решения № НБ-06-28/19 от 30.12.2011 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Магаданской области (ОГРН 1044900333158, место нахождения: 686110, Магаданская область, Хасынский район, п.Палатка, ул. Космонавтов, 9, далее - инспекция, налоговый орган).
Решением суда от 03.07.2012 оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по статье 119, пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде взыскания штрафа в общей сумме 72 295,05 руб. и начисления к уплате пени в сумме 54 789,74 руб. за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), единого социального налога (далее - ЕСН) со ссылкой на то, что в своей деятельности предприниматель руководствовалась письменными разъяснениями о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему или неопределенному кругу лиц департаментом налоговой и таможенно - тарифной политики Минфина РФ в письмах № 03-11-04/3/253 от 05.07.2007 и № 03-11-04/3/512 от 24.12.2007 (далее - письма Минфина РФ), поэтому на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 111, пункта 8 статьи 75 НК РФ у налогового органа отсутствовали правовые основания для привлечения предпринимателя к налоговой ответственности за непредставление деклараций по спорным налогам и, соответственно, за их неуплату, а также начисления пени за несвоевременную уплату данных налогов.
Одновременно суд пришел к выводу о том, что предприниматель оказывала услуги по реализации карт экспресс - оплаты и sim-карт не от своего имени, а от имени соответствующих операторов связи, за что получала от них вознаграждение, которое подлежало обложению налогами в общеустановленном порядке и не подпадало под действие налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД), в связи с чем начисление налоговым органом оспариваемым решением к уплате НДС, НДФЛ за 2008-2010 годы и ЕСН за 2008-2009 годы является правомерным.
Постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 05.09.2012 решение суда первой инстанции изменено: апелляционным судом отказано в признании недействительным оспариваемого решения налогового органа по штрафам и пене со ссылкой на необоснованное применение судом первой инстанции для урегулирования спорных правоотношений подпункта 3 пункта 1 статьи 111, пункта 8 статьи 75 НК РФ, поскольку письма Минфина РФ, на которые сослался арбитражный суд, напротив, разъясняют, что доходы, полученные от реализации карт экспресс - оплаты услуг связи и sim-карт по агентским договорам (договорам комиссии) подлежат обложению налогами по общей системе налогообложения.
В остальном принятое судебное решение оставлено без изменения.
Законность принятых судебных актов проверяется по жалобе предпринимателя, которая просит их отменить, сославшись на нарушение судами норм материального права и неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела.
В частности, заявитель указывает на то, что судами не дана оценка тому обстоятельству, что предприниматель приобретала у ОАО «Мобильные ТелеСистемы» (далее - ОАО «МТС»), ОАО «Вымпел - Коммуникации» (далее - ОАО «ВымпелКом») и ЗАО «Русская Телефонная Компания» (далее - ЗАО «РТК») вышеуказанные карты в собственность и реализовывала их от собственного имени, что является розничной торговлей, доход от которой подпадает под обложение ЕНВД, в связи с чем судами нарушены требования статьи 346.26, пункт 2 статьи 109 НК РФ.
Инспекция в отзыве на жалобу и ее представитель в судебном заседании изложенные в жалобе доводы отклонили в полном объеме и просили постановление апелляционного суда оставить без изменения как законное и обоснованное.
В судебном заседании в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлялся перерыв с 19.12.2012 до 26.12.2012.
Рассмотрев материалы дела, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, выслушав мнение представителя налогового органа, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции находит жалобу не подлежащей удовлетворению.
Как следует из материалов дела и установлено судами, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Ароновой Н.Р. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) ЕНВД, НДФЛ, НДС за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, о чем составлен акт проверки № 06-28/17 от 02.12.2011, по результатам рассмотрения которого и возражений на него налоговым органом 30.12.2011 принято решение № НБ-06-28/19 о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа, который снижен в два раза на основании пункта 3 статьи 114 НК РФ:
по статье 119 НК РФ за непредставление в установленный срок налоговых деклараций по НДФЛ, ЕСН и НДС - штраф в сумме 31 178,05 руб.;
по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) указанных налогов - 41 117 руб.
Одновременно налогоплательщику предложено уплатить неполностью уплаченные налоги и пени за их несвоевременную уплату:
- НДФЛ в сумме 123 537 руб., пени в сумме 8 290,77 руб.;
- пени по НДФЛ (налоговый агент) - 46,49 руб.;
- ЕСН - 52 149 руб., пени - 7 780,54 руб.;
- НДС - 237 014 руб., пени - 38 718,43 руб.
Основанием для начисления к уплате спорных налогов, пени за их несвоевременную уплату, привлечения к налоговой ответственности за неуплату данных налогов и непредставление в налоговый орган деклараций по указанным налогам явилось неправомерное отнесение предпринимателем деятельности по реализации карт экспресс - оплаты и sim-карт к деятельности, доход от которой подлежит обложению ЕНВД.
Решением управления Федеральной налоговой службы по Магаданской области № 11-21.2/1540 от 19.03.2012 по апелляционной жалобе предпринимателя решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.
Не согласившись с решением инспекции, за исключением пени, начисленной по НДФЛ как налоговому агенту, предприниматель обратилась с настоящим заявлением в арбитражный суд, который на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств установил фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, и правомерно отказал в признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части начисления к уплате вышеуказанных налогов. Выводы суда в данной части поддержаны апелляционным судом, который также обоснованно отказал в признании недействительным решения налогового органа в части привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по статьям 119, 122 НК РФ и начисления пени за несвоевременную уплату налогов.
Суды исходили из того, что деятельность предпринимателя по реализации карт экспресс - оплаты и sim-карт, осуществляемая от имени операторов связи в соответствии с заключенными с ними агентскими (субагентскими) договорами, должна облагаться налогами в рамках общего режима налогообложения, а не в рамках ЕНВД, при этом оценка заключенным договорам дана с учетом положений статьи 1005 ГК РФ, согласно которой по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.
По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.
Согласно заключенным договорам, в том числе договорам № ДСА-4542 от 01.04.2010 и № 32/249 от 01.09.2008, на которые ссылается предприниматель в жалобе, предприниматель от имени и за счет, соответственно, ЗАО «РТК» и ОАО «МТС» обязуется совершать действия по поиску потенциальных Абонентов, их справочно - информационному обслуживанию, оказанию Абонентам сервисных услуг, а также юридические действия по заключению Абонентских договоров и внесению изменений и дополнений в действующие Абонентские договоры на территории Магаданской области.
Последние представляют собой договор о предоставлении услуг подвижной радиотелефонной связи, подписываемый Абонентом и Субагентом или Коммерческим представителем от имени МТС, по которому МТС оказывает Абоненту услуги.
При этом, на предпринимателя как субагента и коммерческого представителя, соответственно, возложены обязанности по перечислению ЗАО «РТК» и ОАО «МТС» в полном размере всех полученных по абонентским договорам денежных средств; по обеспечению строгого учета и контроля за использованием, хранением sim-карт, предоставлению инвентаризационных отчетов об остатках sim-карт в течение одного дня со дня поступления от Агента соответствующего запроса; по возврату всех нереализованных sim-карт после получения письменного уведомления Агента о прекращении или приостановлении действия договора.
За оказанные услуги предприниматель получала от принципала оплату в виде агентского вознаграждения.
Также судами установлено, что спорные пластиковые карты не отвечают признакам товара, определенным статьей 38 НК, и по своей природе являются лишь средством предварительной оплаты услуг телефонной связи, обеспечивающим доступ к услугам связи, а предприниматель фактически приняла на себя обязательства по сбору предварительных платежей за услуги связи, оказываемые оператором сотовой связи, и распространению карт согласно тарифам оператора с выплатой ей агентского вознаграждения.
Оценив условия заключенных предпринимателем договоров и учитывая положения статей 38, 346.26, 346.27 НК РФ, статьи 1005 ГК РФ, Правил оказания услуг телефонной связи, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.09.1997 № 1235, суды пришли к выводу, что деятельность предпринимателя не является розничной торговлей и не подлежит обложению ЕНВД, а агентское вознаграждение, полученное ею за реализацию телефонных карт экспресс - оплаты, sim-карт является ее доходом от оказания услуг и подлежит включению в налоговую базу по НДФЛ, ЕСН и НДС за 2008 - 2010 годы.
Доводы заявителя не опровергают выводы судов и не свидетельствуют о неправильном применении судами норм права, поэтому судебные акты в указанной части отмене не подлежат.
Также не подлежит отмене постановление апелляционного суда в части отказа в удовлетворении требования предпринимателя о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа по пени и штрафам, поскольку письма Минфина РФ, на которые ссылается предприниматель, не могут быть приняты в порядке подпункта 3 пункта 1 статьи 111 и пункта 8 статьи 75 Кодекса в качестве основания для освобождения от привлечения к налоговой ответственности за неуплату налогов и начисления пеней за их несвоевременную уплату, так как из содержания данных писем следует, что предпринимательская деятельность по реализации карточек экспресс - оплаты услуг связи и sim-карт, приобретенных в собственность у операторов сотовой связи для дальнейшей их реализации от собственного имени, относится к розничной торговле и может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход, что не имеет место быть в спорных правоотношениях.
В случае, если реализация спорных карт осуществляется по агентским договорам от имени принципала (организации - оператора связи), то такая деятельность должна облагаться в рамках общего режима налогообложения.
Следовательно, в случае выполнения предпринимателем разъяснений, данных в указанных письмах Минфина РФ, она обязана была исчислять налоги по общей системе налогообложения, что ею сделано не было, поэтому у суда кассационной инстанции отсутствуют правовые основания для удовлетворения жалобы предпринимателя и отмены постановления апелляционного суда, изменившего решение суда первой инстанции.
Руководствуясь статьями 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа
постановил:
постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 05.09.2012 по делу № А37-2225/2012 Арбитражного суда Магаданской области оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий судья
Г. Сумина
Судьи
О. Трофимова
В. Голиков