Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Корабухиной Л.И., судей Журавлевой О.Р., Родина Ю.А., рассмотрев 27.11.2013 в открытом судебном заседании кассационную жалобу рыболовецкого колхоза им. М.И. Калинина на решение Арбитражного суда Архангельской области от 29.05.2013 (судья Быстров И.В.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.08.2013 (судьи Тарасова О.А., Мурахина Н.В., Ралько О.Б.) по делу N А05-626/2013,
установил:
рыболовецкий колхоз им. М.И. Калинина (место нахождения: 163552, Архангельская обл., Приморский район, дер. Луда, ОГРН 1022901497266; далее - Колхоз) обратился в Арбитражный суд Архангельской области с требованием, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании частично недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция) от 28.09.2012 N 2.12-05/651 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требования Инспекции об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 09.01.2013 N 6.
Решением суда от 29.05.2013 требования Колхоза удовлетворены в части.
Постановлением апелляционного суда от 12.08.2013 решение суда первой инстанции от 29.05.2013 оставлено без изменения.
В кассационной жалобе Колхоз, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, просит изменить судебные акты об отказе в признании недействительными решения Инспекции в части доначисление единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН) за 2009 год в связи с исключением из состава расходов налогоплательщика 5 586 141 руб. 26 коп. возвращенных в совместную деятельность авансовых платежей, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций; доначисления ЕСХН за 2010 год в связи с исключением из состава расходов налогоплательщика 1 434 881 руб. уплаченного сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций; доначисления 159 496 руб. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), соответствующей суммы пеней и налоговых санкций; требования Инспекции об уплате налога, сбора, пеней, штрафа по состоянию на 09.01.2013 в части предложения уплатить пени и санкции, приходящиеся на оспариваемую Колхозом сумм доначисленного ЕСХН за 2009 год по эпизоду исключения из состава расходов 5 586 141 руб. 26 коп. авансовых платежей, возвращенных в совместную деятельность; предложения уплатить пени и санкции, приходящиеся на оспариваемую Колхозом сумму доначисленного ЕСХН за 2010 год по эпизоду биологических ресурсов; предложения уплатить 159 496 руб. НДФЛ, соответствующей суммы пеней и налоговых санкций и принять по делу новый судебный акт.
Податель жалобы полагает, что начисление налогов в тех размерах, которые отражены в оспариваемом ненормативном правовом акте ответчика, не является правомерным. Колхоз считает, поскольку суммы, полученные им в виде отчислений от совместной деятельности, не могли являться прибылью в рамках договора простого товарищества и были частично возвращены, Колхоз вправе уменьшить доходы при исчислении налоговой базы по ЕСХН за 2009 год на 5 586 141 руб. 26 коп., возвращенных в совместную деятельность авансовых платежей. Также, по мнению подателя жалобы, заявитель правомерно отнес суммы сбора за пользование объектами водных ресурсов на расходы, уменьшающие доходы при исчислении налоговой базы по ЕСХН. Кроме того, Колхоз считает, что у него отсутствует задолженность перед бюджетом по НДФЛ за проверяемый период.
В отзыве на кассационную жалобу Колхоза Инспекция просит оставить судебные акты без изменения, считая принятые по делу судебные акты законными и обоснованными.
Стороны о времени и месте слушания дела извещены надлежащим образом, однако представители в судебное заседание не явились.
От Колхоза и Инспекции поступили ходатайства о рассмотрении кассационной жалобы без участия их представителей. Ходатайства удовлетворены судом кассационной инстанции.
Кассационная жалоба в порядке части 3 статьи 284 АПК РФ рассмотрена в отсутствие представителей сторон.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка соблюдения Колхозом налогового законодательства, по результатам которой составлен акт от 20.08.2012 N 2.12-05/21ДСП и вынесено решение от 28.09.2012 N 2.12-05/651 о доначислении заявителю налогов, пеней и штрафов.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу данное решение налогового органа изменено в части, инспекции предписано произвести перерасчет соответствующих сумм налога, пеней и штрафа.
На основании вступившего в законную силу решения от 28.09.2012 N 2.12-05/651 Инспекция направила заявителю требование от 09.01.2013 N 6 об уплате налога, сбора, пеней и штрафа, в соответствии с которым колхозу предложено до 29.01.2013 уплатить 159 496 руб. недоимки по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), 30 руб. 81 коп. пеней по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС), 340 638 руб. пеней по единому сельскохозяйственному налогу (далее - ЕСХН), 258 399 руб. и 27 808 руб. пеней по НДФЛ, 145 742 руб. штрафов.
С указанными начислениями Колхоз частично не согласился и обратился в суд с заявлением об оспаривании решения Инспекции от 28.09.2012 N 2.12-05/651 и требования от 09.01.2013 N 6 в части.
Судебные инстанции частично удовлетворили требования Колхоза.
Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает жалобу Колхоза не подлежащей удовлетворению в силу следующего.
Как следует из материалов дела, в проверяемые периоды Колхоз уплачивал ЕСХН, а также являлся участником простого товарищества, целью создания которого являлась совместная добыча рыбы и ее реализации. Доход от добычи и реализации рыбы в рамках простого товарищества являлся объектом обложения налогом на прибыль организаций, и понесенные участниками расходы, связанные с ее добычей и реализацией, учитывались в расходах при определении налогооблагаемой прибыли.
В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что колхоз в нарушение подпункта 23 пункта 2 статьи 346.5 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) завысил расходы по ЕСХН на сумму 1 434 881 руб., представляющие собой сбор за пользование объектами водных биологических ресурсов (далее - ВБР).
Инспекцией установлено, что указанные расходы понесены заявителем в рамках простого товарищества, поэтому сумма сборов за пользование объектами ВБР должна учитываться при определении прибыли от совместной деятельности, а не в расходах колхоза при исчислении ЕСХН.
Доводы подателя жалобы о том, что указанные расходы подлежат учету при начислении ЕСХН, правомерно отклонены судебными инстанциями.
Так, пунктом 1 статьи 1041 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) предусмотрено, что по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.
В соответствии с пунктом 2 этой же статьи сторонами договора простого товарищества, заключаемого для осуществления предпринимательской деятельности, могут быть только индивидуальные предприниматели и (или) коммерческие организации.
Согласно пункту 1 статьи 1043 ГК РФ внесенное товарищами имущество, которым они обладали на праве собственности, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности плоды и доходы признаются их общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором простого товарищества либо не вытекает из существа обязательства.
Пунктом 2 названной статьи данного Кодекса предусмотрено, что ведение бухгалтерского учета общего имущества товарищей может быть поручено ими одному из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц.
Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным участниками договора простого товарищества, установлены статьей 278 НК РФ.
Пунктом 3 данной статьи предусмотрено, что участник товарищества, осуществляющий учет доходов и расходов этого товарищества для целей налогообложения, обязан определять нарастающим итогом по результатам каждого отчетного (налогового) периода прибыль каждого участника товарищества пропорционально доле соответствующего участника товарищества, установленной соглашениями, в прибыли товарищества, полученной за отчетный (налоговый) период от деятельности всех участников в рамках товарищества.
При этом в силу пункта 4 этой же статьи доходы, полученные от участия в товариществе, включаются в состав внереализационных доходов налогоплательщиков - участников товарищества и подлежат налогообложению в порядке, установленном главой 25 названного Кодекса. Убытки товарищества не распределяются между его участниками и при налогообложении ими не учитываются. Следовательно, все расходы, понесенные в рамках реализации договора простого товарищества, и доходы, полученные от совместной деятельности, подлежат самостоятельному учету на отдельном балансе по совместно осуществляемой деятельности.
Судебными инстанциями установлено и материалами дела подтверждается, что согласно договору о совместной деятельности от 15.12.2009 N 1/2009, заключенному закрытым акционерным обществом "Содружество-плюс" (товарищ-1), Колхозом (товарищ-2), рыболовецким колхозом им В.И. Ленина (товарищ-3), рыболовецким колхозом "Заря" (товарищ-4), рыболовецким колхозом "40 лет Октября" (товарищ-5), сельскохозяйственным производственным кооперативом "Рыболовецкий колхоз "Сояна" (товарищ-6), сельскохозяйственным производственным кооперативом рыболовецким колхозом "Зимняя Золотица" (товарищ-7), указанные лица соединили вклады с целью добычи водных биологических ресурсов, выпуска готовой продукции и ее продажи (пункты 1.1, 1.2 договора).
В процессе реализации договора товарищи имели намерение освоить выделенные товарищу-2, товарищу-3, товарищу-4, товарищу-5, товарищу-6, товарищу-7 на 2010 год квоты на вылов объектов ВБР на континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации, а также квоты добычи (вылов ВБР для Российской Федерации в районах действия международных договоров Российской Федерации в области рыболовства и сохранения ВБР (пункт 1.4 договора).
Общим имуществом товарищей является в числе прочего произведенная в результате совместной деятельности по договору продукция, полученные от такой деятельности плоды и доходы (пункт 4.1.2 договора).
Ведение общих дел товарищей в рамках договора о совместной деятельности возлагалось на закрытое акционерное общество "Содружество-плюс" (пункт 5.1 договора).
Названным договором определено, что каждый из товарищей самостоятельно, за счет собственных средств, в сроки и объемах, указанных товарищем-1, обязан оформлять заявки и выписывать разрешения на добычу (вылов) квот, а также самостоятельно за счет собственных средств, без права компенсации оплачивать сборы за пользование объектами ВБР (пункт 6.1 договора).
Прибыль от совместной деятельности по освоению, обработке и реализации рыбы, рыбопродукции распределяется товарищем, ведущим общие дела в пропорциональном соотношении, установленном пунктом 8.9 данного договора.
Помимо этого, между обществом с ограниченной ответственностью "Славяне" (товарищ-1), сельскохозяйственным производственным кооперативом рыболовецким колхозом "Красное Знамя" (товарищ-2), сельскохозяйственным производственным кооперативом рыболовецким колхозом "Зимняя Золотица" (товарищ-3), сельскохозяйственным производственным кооперативом "Рыболовецкий колхоз "Сояна" (товарищ-4), рыболовецким колхозом "40 лет Октября" (товарищ-5), рыболовецким колхозом "Заря" (товарищ-6), рыболовецким колхозом им В.И. Ленина (товарищ-7), Колхозом (товарищ-8) заключен договор о совместной деятельности от 11.01.2010 N 1, предметом которого является совместная деятельность товарищей без образования юридического лица для извлечения прибыли от освоения квот на вылов (добычу) ВБР для осуществления прибрежного рыболовства во внутренних морских водах Российской Федерации, в территориальном море Российской Федерации, в континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации в Баренцевом море, закрепленных за товарищами на 2010 год (пункт 1.1 договора).
Внесенное товарищами имущество, которым они обладали на праве собственности, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности плоды и доходы признаются общей долевой собственностью товарищей (пункт 3.7 договора).
Ведение общих дел товарищей в рамках договора простого товарищества возлагается на общество с ограниченной ответственностью "Славяне" (пункт 2.1 договора).
Пунктом 1.2 данного договора определено, что товарищи 2-8 являются плательщиками сбора за пользование ВБР, а также осуществляют оформление необходимых документов, их представление в соответствующие государственные органы и получение разрешений (лицензий) на вылов (добычу) ВБР (пункт 1.2 договора).
Проанализировав условия данных договоров, суды установили, что договорами простого товарищества (совместной деятельности) охватывалась вся деятельность колхоза, направленная на вылов водных биологических ресурсов и их последующую реализацию, в целях осуществления которой производилась уплата сбора за пользование ВБР. С учетом изложенного, суды отклонили ссылку Колхоза на то, что расходы по перечислению сбора за пользование объектами ВБР не относятся к совместной деятельности.
При этом суды исходили из того, что заявителем не предъявлено доказательств, позволяющих сделать вывод о том, что расходы в спорной сумме связаны с оплатой сбора за пользование ВБР относительно той деятельности, которая осуществлялась налогоплательщиком самостоятельно, в то время как имеющиеся в деле доказательства свидетельствуют о том, что деятельность, с которой связана спорная выплата, осуществлялась в рамках договоров простого товарищества.
Поскольку расходы заявителя в сумме 1 434 881 руб. по уплате сбора за пользование объектами ВБР непосредственно относятся к совместной деятельности, суды сделали правомерный вывод о том, что данные расходы не подлежат учету при определении налогооблагаемой базы по ЕСХН в порядке, предусмотренном 346.5 НК РФ.
Также при проведении проверки налоговым органом из состава расходов, учитываемых Колхозом при исчислении ЕСХН за 2009 год, исключены расходы в общей сумме 18 969 056 руб. 25 коп., которые в пункте 15 пояснительной записки к налоговой декларации по ЕСХН за этот налоговый период значились как расходы по содержанию судов (том 2, листы 9-12; том 3, лист 8).
Как установлено Инспекцией, расходы Колхоза в названной сумме документально не подтверждены; все принадлежащие колхозу рыболовецкие суда учитывались на обособленном балансе простого товарищества, их эксплуатация осуществлялась исключительно в рамках договора простого товарищества (по совместной деятельности) от 15.05.1998 (том 1, листы 98-104) (в редакции от 01.01.2007); расходы по содержанию рыбопромысловых судов отражались в обособленном учете простого товарищества, однако названные расходы в сумме 18 969 056 руб. 25 коп. в обособленном учете простого товарищества не отражены.
Податель жалобы настаивает на том, что из названной суммы расходов инспекция необоснованно исключила 5 586 141 руб. 26 коп., которые являются возвратом ранее перечисленных колхозу как участнику договора простого товарищества авансовых платежей в счет причитающейся прибыли по указанному договору.
По мнению колхоза, указанные суммы правомерно учтены им в составе расходов по ЕСХН.
Между тем данные доводы уже были исследованы судами первой и апелляционной инстанций и правомерно ими отклонены. Суды признали указанные доводы документально не подтвержденными и противоречащими названной выше пояснительной записке, составленной главным бухгалтером заявителя, в которой сумма в размере 18 969 056 руб. 25 коп. ни полностью, ни в части не обозначена как возврат авансов, а указана в полном объеме в качестве расходов по содержанию судов (пункт 15 указанной пояснительной записки).
В жалобе колхоз ссылается на то, что полученные от совместной деятельности денежные средства в сумме 5 849 295 руб. 94 коп. включены в доход при исчислении налогооблагаемой базы по ЕСХН, в связи с этим, по мнению налогоплательщика, при возврате колхозом 5 586 141 руб. 26 коп. указанная сумма правомерно включена в состав расходов заявителя по данному налогу.
Между тем, как правильно указано судами, из представленных в подтверждение доводов заявителя копий платежных поручений, по которым названная сумма перечислена на банковский счет, используемый для зачисления денежных средств в рамках совместной деятельности, а не в рамках деятельности, облагаемой ЕСХН, данный факт не может быть установлен (том 8, листы 19-36), поскольку в назначении платежа Колхозом указаны иные основания перечисления денежных средств.
При таких обстоятельствах суды обоснованно сослались на отсутствие правовых оснований для признания оспариваемого решения Инспекции недействительным по этому эпизоду проверки.
Кроме того, в ходе проверке налоговым органом установлено, что Колхозом удержан НДФЛ в общей сумме 22 094 112 руб., из которых в бюджет перечислено 21 934 616 руб. Задолженность перед бюджетом за период с 01.07.2008 по 30.10.2011 с учетом выплаченной заработной платы в целом по организации по состоянию на 30.10.2011 составила 159 496 руб. (том 2, листы 61-62).
Доводы подателя жалобы о том, что Инспекцией неправомерно не учтено то, что по состоянию на 01.07.2008 у колхоза имелась переплата в сумме 257 474 руб. 56 коп. (198 230 руб. 98 коп. + 218 739 руб. 58 коп. - 159 496 руб.), обоснованно отклонены судебными инстанциями.
Ссылаясь на наличие переплаты по НДФЛ в сумме 198 230 руб. 98 коп., заявитель указывает на решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 18.02.2009 N 09-13/01997, на странице 28 которого содержится вывод о том, что по состоянию на 30.06.2008 задолженность отсутствует, а имеется сальдо по дебету указанного счета в сумме 198 230 руб. 98 коп.
Вместе с тем каких-либо доводов и доказательств, позволяющих сделать вывод о том, как образовалась эта сумма на указанную дату, Колхозом не приведено.
При этом, как установлено судами, достоверность сведений, содержащихся в представленной самим заявителем на проверку карточке счета 68.1, согласно которой у Колхоза имеется сальдо по кредиту счета 68.1 в сумме 218 739 руб. 58 коп., налогоплательщик не оспаривал.
Поскольку на момент проверки по данным бухгалтерского учета по состоянию на 01.07.2008, у Колхоза имелась задолженность по перечислению НДФЛ в сумме 218 739 руб. 58 коп., налоговый орган из произведенного 16.07.2008 заявителем платежа в сумме 235 000 руб. направил в счет погашения указанной задолженности 218 739 руб. 58 коп. Таким образом, остаток задолженности по данному налогу составил 16 260 руб. 42 коп.
Каких-либо доказательств, позволяющих сделать вывод об отсутствии у Колхоза задолженности по состоянию на 30.10.2011 в спорной сумме, заявителем не приведено, соответствующие расчеты, платежные документы и иные документы налогоплательщиком в подтверждение заявленного довода не предъявлено.
Ссылка заявителя на изъятие у него документов, которыми он смог бы подтвердить правомерность его доводов, обоснованно не принята во внимание судами первой и апелляционной инстанций как не подтвержденная соответствующими доказательствами.
Таким образом, следует признать, что доводы, содержащиеся в кассационной жалобе Колхоза, выводов судебных инстанций не опровергают, а по существу сводятся к переоценке отдельных доказательств и установленных судами обстоятельств вне их связи и совокупности с иными материалами дела, что находится в противоречии с правилами оценки судами доказательств, которые предусмотрены статьей 71 АПК РФ.
Поскольку дело рассмотрено судебными инстанциями полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены принятых по делу судебных актов и удовлетворения жалобы Колхоза.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Архангельской области от 29.05.2013 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.08.2013 по делу N А05-626/2013 оставить без изменения, а кассационную жалобу рыболовецкого колхоза им. М.И. Калинина - без удовлетворения.
Председательствующий
Л.И.КОРАБУХИНА
Судьи
О.Р.ЖУРАВЛЕВА
Ю.А.РОДИН