Резолютивная часть постановления объявлена 03 марта 2015 года
Постановление изготовлено в полном объеме 10 марта 2015 года
Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Чапаевой Г.В.
судей Буровой А.А.
Кокшарова А.А.
рассмотрел в судебном заседании с использованием средств аудиозаписи кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Алтайскому краю на постановление от 10.12.2014 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Хайкина С.Н., Павлюк Т.В., Кривошеина С.В.) по делу № А03-13148/2014 по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Топчихинский элеватор» (659070, Алтайский край, Топчихинский р-н, с. Топчиха, пер. Чистюньский, 4; ОГРН 1112201000240, ИНН 2279006629) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Алтайскому краю (658390, Алтайский край, Шипуновский р-н, с. Шипуново, ул. Луначарского, 80; ОГРН 1042201531855, ИНН 2289006177) о признании недействительным решения.
В заседании приняли участие представители:
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Алтайскому краю - Князева О.В. по доверенности от 12.01.2015,
от общества с ограниченной ответственностью «Топчихинский элеватор» - Васильев К.С. по доверенности от 01.08.2014.
Суд
установил:
общество с ограниченной ответственностью «Топчихинский элеватор» (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Алтайскому краю (далее - Инспекция) о признании недействительным решения от 31.03.2014 № РА-07-005 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1 квартал 2011 года в размере 156 528,54 руб. и за 4 квартал 2011 года в размере 2 013 253 руб., начисления пени в размере 41 899 руб. и 436 760,73 руб. соответственно, а также в части штрафа в сумме 164 371 руб.
Решением от 06.10.2014 Арбитражного суда Алтайского края (судья Тэрри Р.В.) заявленные требования удовлетворены частично: решение Инспекции признано недействительным в части доначисления НДС за первый квартал 2011 года в сумме 156 528,54 руб. и начисления пени в сумме 41 899 руб.; в остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
Постановлением от 10.12.2014 Седьмого арбитражного апелляционного суда решение суда первой инстанции отменено в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Инспекции относительно доначисления НДС за 4 квартал 2011 года в размере 2 013 253 руб., начисления пени в размере 436 760,73 руб. и штрафа в сумме 164 371 руб.; в указанной части принят новый судебный акт - решение Инспекции признано недействительным. В остальной части решение суда оставлено без изменения.
В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, а также разъяснения Минфина Российской Федерации, изложенные в письмах от 30.07.2010 № 03-07-11/323, от 10.11.2009 № 03-07-11/290, просит принятое по делу постановление отменить.
Общество возражает против удовлетворения кассационной жалобы согласно отзыву.
Судами и материалами дела установлено следующее.
По результатам проведения выездной налоговой проверки в отношении Общества налоговым органом составлен акт и принято решение от 31.03.2014 № РА-07-005 о привлечении к ответственности за совершения налогового правонарушения, которым доначислены налоги в общем размере 2 862 496 руб., налоговые санкции по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 248 339 руб. по НДС и единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), а также соответствующие суммы пеней.
Не согласившись с решением Инспекции, Общество обжаловало его в Управление Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю, решением которого от 06.06.2014 апелляционная жалоба Общества удовлетворена частично: решение Инспекции отменено в части доначисления УСН в сумме 29 558 руб., штрафа по УСН в размере 2 959 руб., соответствующих пеней; в остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.
Указанные обстоятельства явились основанием для обращения Общества в арбитражный суд.
В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено АПК РФ.
Как следует из материалов дела, основанием доначисления Обществу НДС (пени, штрафа) за 4 квартал 2011 года с остаточной стоимости основных средств (применительно к предмету кассационного обжалования), явились следующие обстоятельства.
Общество 07.06.2011 из открытого акционерного общества «Топчихинский элеватор» реорганизовано в форме преобразования в общество с ограниченной ответственностью «Топчихинский элеватор», о чем внесена запись в Единый государственный реестр юридических лиц.
Согласно передаточному акту от 01.04.2011 основные средства, находящиеся на балансе, с указанием амортизации переданы на баланс Общества с остаточной стоимостью 13 413 987 руб. по состоянию на 01.04.2011, приняты на учет и использовались в производственной деятельности.
С момента регистрации Общество применяло общую систему налогообложения и являлось плательщиком НДС, а с 01.01.2012 перешло на УСН с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов; налог по полученному в процессе реорганизации имуществу к вычету не предъявляло.
Суд первой инстанции, отказывая в признании недействительным решения Инспекции по данному эпизоду, пришел к выводу, что с момента реорганизации правопреемник, применяющий УСН, не признается налогоплательщиком НДС, и с учетом подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ суммы налога, ранее правомерно принятые к вычету реорганизованной организацией по имуществу, переданному правопреемнику для использования в операциях, по которым исчисление НДС не производится, подлежат восстановлению и уплате в бюджет правопреемником; при этом исчисление суммы налога, подлежащей восстановлению по амортизируемому имуществу, производится исходя из остаточной стоимости такого имущества, сформированной по данным бухгалтерского учета; при переходе организации на УСН применять порядок восстановления ранее принятых к вычету сумм налога по объектам недвижимости, предусмотренный пунктом 6 статьи 171 НК РФ, оснований не имеется.
Отменяя решение суда первой инстанции, апелляционный суд указал, что законодательством не предусмотрено обязанности вновь созданного юридического лица (ООО «Топчихинский элеватор») по восстановлению и уплате в бюджет НДС, возмещенного правопредшественником такого лица (ОАО «Топчихинский элеватор»); исходя из абзаца 5 подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ обязанность по восстановлению НДС при переходе на специальный налоговый режим возложена только на налогоплательщиков, которые ранее приняли НДС к вычету при нахождении на общей системе налогообложения, в связи с чем НДС, ранее возмещенный из бюджета правопредшественником по операциям с основными средствами, переданными правопреемнику в процессе реорганизации, может быть восстановлен тем лицом, которому предоставлялось такое возмещение, и у которого таким образом сформировался источник восстановления НДС при наличии установленных законом оснований; данные выводы соответствуют сложившейся правоприменительной практике (дело № А81-2538/13).
Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзыва, заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает, что постановление апелляционной инстанции подлежит частичной отмене с оставлением в силе в соответствующей части решения суда первой инстанции исходя из следующего.
Из положений пункта 5 статьи 58 Гражданского кодекса Российской Федерации следует, что преобразование юридического лица одного вида в юридическое лицо другого вида представляет собой изменение организационно-правовой формы юридического лица; при преобразовании юридического лица одной организационно-правовой формы в юридическое лицо другой организационно-правовой формы права и обязанности реорганизованного юридического лица в отношении других лиц не изменяются, за исключением прав и обязанностей в отношении учредителей (участников), изменение которых вызвано реорганизацией.
В силу пункта 9 статьи 50 НК РФ при преобразовании одного юридического лица в другое правопреемником реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанностей по уплате налогов признается вновь возникшее юридическое лицо.
Принимая во внимание установленные судами обстоятельства, в данном случае Общество является универсальным правопреемником ОАО «Топчихинский элеватор», которое применяло общую систему налогообложения.
С даты реорганизации Общество так же, как и правопредшественник, применяло общую систему налогообложения, соответственно являлось плательщиком НДС, а с 01.01.2012 перешло на УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов».
Действительно, исходя из положений пункта 8 статьи 162.1 НК РФ при передаче правопреемнику (правопреемникам) товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе основных средств и нематериальных активов, при приобретении (ввозе) которых суммы налога были приняты реорганизованной (реорганизуемой) организацией к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, соответствующие суммы налога не подлежат восстановлению и уплате в бюджет реорганизованной (реорганизуемой) организацией. То есть суммы НДС, правомерно принятые к вычету реорганизуемой организацией по приобретенному имуществу, не подлежат восстановлению при передаче данного имущества правопреемнику.
В целом, сам по себе факт реорганизации не является основанием для начисления НДС при передаче имущества от правопредшественника правопреемнику (подпункт 2 пункта 3 статьи 39 НК РФ), для восстановления правопреемником ранее принятого правопредшественником к вычету НДС (пункт 8 статьи 162.1 НК РФ и корреспондирующий ему абзац 1 подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ), для отказа правопреемнику в возмещении НДС, право на которое возникло у правопредшественника (пункт 9 статьи 162.1 НК РФ).
Однако из указанных нормативных положений не следует, что НДС не может быть восстановлен при наличии других (не связанных с реорганизацией) оснований, предусмотренных нормами главы 21 НК РФ.
Так, принимая во внимание наличие специальных норм (абзац 5 подпункта 2 пункта 3 статьи 170, пункт 2 статьи 346.11 НК РФ), а также фактические обстоятельства настоящего дела, суд первой инстанции пришел к верному выводу, что правопреемник (Общество), перешедший на режим УСН, не признается налогоплательщиком НДС и с учетом абзаца 5 подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ суммы налога, ранее правомерно принятые к вычету реорганизованной организацией по имуществу, переданному правопреемнику для использования в операциях, по которым исчисление НДС не производится, подлежат восстановлению и уплате в бюджет правопреемником.
Суд кассационной инстанции учитывает, ни одна норма главы 21 НК РФ не освобождает организацию от восстановления НДС при переходе на УСН исключительно по мотиву того, что перед переходом на УСН юридическое лицо провело реорганизацию. Иное толкование вышеперечисленных норм главы 21 НК РФ означало бы, что в целях избежания восстановления НДС при переходе на специальный налоговый режим (УСН) налогоплательщику достаточно было бы провести реорганизацию, например путем преобразования.
Относительно вывода апелляционного суда, что НДС, ранее возмещенный из бюджета по операциям с основными средствами, переданными правопреемнику, может быть восстановлен только тем лицом, которому предоставлялось такое возмещение и у которого таким образом сформировался источник восстановления НДС, кассационная инстанция считает необходимым отметить следующее.
В рассматриваемом случае в силу пункта 9 статьи 50 НК РФ Общество является правопреемником предшествующей организации по всем правам и обязанностям, то есть является универсальным правопреемником относительно уплаты (возврата) налогов. Следовательно, в части НДС налоговые обязательства и права Общества как правопреемника определены с учетом спорных (то есть, подлежащих восстановлению) налоговых вычетов организации-правопредшественника, что свидетельствует о том, что источник восстановления НДС был фактически «передан» Обществу от правопредшественника.
С учетом изложенного, кассационная инстанция поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что в рассматриваемом случае налоговое законодательство предусматривает обязанность Общества восстановить НДС, ранее принятый к вычету (возмещению) его правопредшественником, и как следствие, о правомерности принятия решения Инспекции по данному эпизоду.
Доводу Общества о необходимости применения ограничений, предусмотренных пунктом 6 статьи 171 НК РФ, судом первой инстанции дана надлежащая правовая оценка.
Иных доводов (кроме ссылок на положения пункта 8 статьи 162.1, абзац 1 подпункта 2 пункта 3 статьи 170, пункт 6 статьи 171 НК РФ) относительно неправомерности требования о восстановлении НДС при переходе на УСН налогоплательщиком не заявлялось.
Поскольку судом апелляционной инстанции неправильно применены вышеуказанные нормы материального права применительно к установленным по делу обстоятельствам, а суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал материалы дела, дал оценку всем доводам сторон, правильно применив нормы материального права, подлежащие применению, постановление апелляционного суда в части признания недействительным решения Инспекции относительно доначисления НДС за 4 квартал 2011 года в размере 2 013 253 руб. (начисления пени в размере 436 760,73 руб. и штрафа в сумме 164 371 руб.), а также в части взыскания с налогового органа в пользу Общества расходов по оплате государственной пошлины, подлежит отмене с оставлением в силе в указанной части решения суда первой инстанции.
Руководствуясь пунктом 5 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа
постановил:
постановление от 10.12.2014 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу № А03-13148/2014 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Алтайскому краю № РА-07-005 от 31.03.2014 в части доначисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года в размере 2 013 253 руб., начисления пени в размере 436 760,73 руб. и штрафа в сумме 164 371 руб., а также в части взыскания с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Алтайскому краю в пользу общества с ограниченной ответственностью «Топчихинский элеватор» 1 000 рублей расходов по оплате государственной пошлины.
В указанной части оставить в силе решение Арбитражного суда Алтайского края от 06.10.2014 по настоящему делу.
В остальной части постановление от 10.12.2014 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу № А03-13148/2014 оставить без изменения
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
Г. ЧАПАЕВА
Судьи
А. БУРОВА
А. КОКШАРОВ