Резолютивная часть постановления объявлена 23.11.2015.
Полный текст постановления изготовлен 30.11.2015.
Арбитражный суд Центрального округа в составе:
председательствующего Егорова Е.И.
судей Ермакова М.Н., Чаусовой Е.Н.
при участии в заседании от:
общества с ограниченной ответственностью «Калуга - Лада» 248025, г. Калуга, ул. Зерновая, д. 17 (ОГРН 1024000566369) Луниной М.А. - представителя по дов. № 1 от 15.01.2015;
Межрайонной ИФНС России № 7 по Калужской области 248000, г. Калуга, пер. Воскресенский, д. 28 Сорочкина Д.А. - представителя по дов. № 03-19/00007 от 12.01.2015; Гольцуновой Л.В. - руководителя приказ № ММВ-10-4/830@ от 23.07.2015;
рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Калуга-Лада» на решение Арбитражного суда Калужской области от 17.04.2015 (судья Ефимова Г.В.) и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.09.2015 (судьи Еремичева Н.В., Заикина Н.В., Стаханова В.Н.) по делу № А23-5974/2014,
установил:
общество с ограниченной ответственностью «Калуга-Лада» (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Калужской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 7 по Калужской области (далее - Инспекция) № 07/11 от 26.06.2014 в части доначисления налога на прибыль в сумме 196 327 руб., (подпункт 1 пункт 1 резолютивной части решения); налога на добавленную стоимость в сумме 1 673 551 рубля (подпункт 2 пункта 1 резолютивной части решения); начисления штрафа по пункту 1 ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль - 1 341,8 руб. (подпункт 1 пункта 2 резолютивной части решения), штрафа по пункту 1 ст. 122 НК РФ по НДС - 51 675,36 руб. (подпункт 1 пункта 1 резолютивной части решения), начисления штрафа по ст. 123 НК РФ по НДФЛ - 69 273,44 руб. (подпункт 2 пункта 2 резолютивной части решения); начисления пени по налогу на прибыль -17 611,34 руб. (пункт 3 резолютивной части решения), по НДС - 318 014,29 руб. (пункт 3 резолютивной части решения) и о признании недействительным требования Инспекции № 1057 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 27.10.2014 (с учетом уточнения).
Решением арбитражного суда от 17.04.2015 (с учетом определения от 19.05.2015) признано недействительным решение Инспекции № 07/11 от 26.06.2014: по подпункту 1 пункта 1 резолютивной части в сумме 143 251 руб. начисленного налога на прибыль; по подпункту 2 пункта 1 резолютивной части в сумме 581 913 руб. начисленного НДС; по подпункту 1 пункта 2 резолютивной части - в сумме 1 341,8 руб. начисленного штрафа по пункту 1 ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль; по подпункту 1 пункта 2 резолютивной части - в сумме 27 522,69 руб. начисленного штрафа по пункту 1 ст. 122 НК РФ по НДС; по подпункту 2 пункта 2 резолютивной части в сумме 46 182,29 руб. начисленного штрафа по ст. 123 НК РФ по НДФЛ; по пункту 3 резолютивной части в сумме 17 611,34 руб., начисленной пени по налогу на прибыль; по пункту 3 резолютивной части в сумме 156 541,07 руб., начисленной пени по НДС, а также признано недействительным требование № 1057 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 27.10.2014 в части: налога на прибыль в сумме 143 251 руб.; НДС в сумме 581 913 руб.; штрафа по налогу на прибыль в сумме 1 341,8 руб.; штрафа по НДС в сумме 27 522,69 руб.; штрафа по НДФЛ в сумме 46 182,29 руб.; пени по налогу на прибыль в сумме 17 611,34 руб.; пени по НДС в сумме 156 541,07 руб.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.09.2015 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
В кассационной жалобе Общество указывает на незаконность и необоснованность судебных актов в части отказа в удовлетворении заявленных требований, в связи с несоответствием выводов судов фактическим обстоятельством дела и имеющимся в деле доказательствам, неправильным применении норм материального права. Просит отменить принятые по делу решение и постановление арбитражных судов в обжалуемой части, и удовлетворить заявленные требования в полном объеме.
В отзыве Инспекция выражает несогласие с доводами жалобы. Полагает, что судами первой и апелляционной инстанции правильно установлены фактические обстоятельства и правильно применены нормы материального права и нормы процессуального права. Просит решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции оставить без изменения.
Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей Общества и Инспекции, обсудив доводы жалобы и отзыва, судебная коллегия приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены обжалуемых судебных актов.
Из материалов дела следует, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012.
Выявленные Инспекцией в ходе проверки нарушения зафиксированы в акте выездной налоговой проверки № 05/11 от 22.04.2014.
По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекцией принято решение № 07/11 от 26.06.2014, в соответствии с которым налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, ему начислены пени и доначислены налоги, в том числе в части оспариваемых сумм.
Решением УФНС России по Калужской области № 63-10/08657 от 08.10.2014 решение Инспекции отменено частично в отношении доначисленных сумм штрафа, пени, недоимки. Обществу также предложено представить уточненные декларации по ЕНВД с применением физического показателя площадь торгового зала при розничной продаже аксессуаров и запасных частей за 3-4 кварталы 2011 года, 1, 2, 3 кварталы 2012 года.
На основании вступившего в силу решения, Инспекцией выставлено требование № 1057 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 27.10.2014.
Основанием для доначисления Обществу налога на прибыль, НДС, уменьшения убытков за 2010 год, начисления пени в соответствующей сумме и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль и НДС послужил вывод Инспекции о неправомерном применении налогоплательщиком системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в отношении розничной торговли аксессуарами, запчастями к автомобилям, моторными маслами и техническими жидкостями. Налоговый орган пришел к выводу, что Общество фактически осуществляло розничную торговлю аксессуарами и запчастями к автомобилям через объекты стационарной торговой сети с площадью торгового зала более 150 кв. м, в отношении которой применяется общий режим налогообложения.
Кроме этого, основанием для доначисления Обществу НДС послужил также вывод налогового органа о неправомерном включении в состав налоговых вычетов по НДС в 1 квартале 2011 года суммы 996 321 руб.
Частично не согласившись с выводами налогового органа, Общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Рассматривая спор по эпизоду законности применения системы налогообложения в виде ЕНВД, суды правомерно руководствовались следующим.
Согласно подпунктам 6 и 7 пункта 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.
В соответствии со ст. 346.27 НК РФ для целей гл 26.3 НК РФ (в редакции, действующей до 01.01.2013) под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
Стационарной торговой сетью является торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединенных к инженерным коммуникациям (абзац 12 ст. 346.27 НК РФ).
Согласно абзацу 13 ст. 346.27 НК РФ для целей исчисления единого налога на вмененный доход под стационарной торговой сетью, имеющей торговые залы, следует понимать торговую сеть, расположенную в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны.
Стационарная торговая сеть, не имеющая торговых залов - это торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также в зданиях, строениях и сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски и другие аналогичные объекты.
Магазином, согласно абзацу 26 ст. 346.27 НК РФ, является специально оборудованное стационарное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже.
Павильоном признается строение, имеющее торговый зал и рассчитанное на одно или несколько рабочих мест (абзац 27 ст. 346.27 НК РФ).
В силу пункта 3 ст. 346.29 НК РФ для расчета ЕНВД при ведении розничной торговли через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, а также через объекты нестационарной торговой сети, в отношении объектов площадью не более 5 кв. м применяется физический показатель «торговое место», в отношении объектов площадью более 5 кв. м - «площадь торгового места».
Согласно пункту 3 ст. 346.29 НК РФ для исчисления суммы ЕНВД при осуществлении розничной торговли через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, в качестве физического показателя используется площадь торгового зала (в квадратных метрах).
Суды правильно обратили внимание, что площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема и хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Однако, гл. 26.3 НК РФ не предусмотрено уменьшение площади торгового места на площадь, используемую для демонстрации товара непосредственно в зале.
Площадь торгового места, также как и площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов. Инвентаризационными и правоустанавливающими документами являются любые имеющиеся у организации документы на объект стационарной торговой сети, содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом, - технический паспорт, экспликация и т.п., составленные и утвержденные соответствующими органами (абзац 24 ст. 346.27 НК РФ).
Исходя из анализа указанных норм, суды правильно указали, что при определении физического показателя при исчислении ЕНВД необходимо учитывать фактическое использование площади при осуществлении торговли.
Судами установлено, что в проверяемом периоде Общество осуществляло деятельность с применением двух систем налогообложения:
- общий режим налогообложения - розничная продажа автотранспортных средств, услуги по гарантийному ремонту и обслуживанию автотранспортных средств, включая стоимость запасных частей для них и деталей к ним;
- единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности - услуги по ремонту, техническому обслуживанию автотранспортных средств, розничная торговля аксессуарами, запчастями к автомобилям, моторными маслами.
Причем, оба вида деятельности осуществлялись с использованием одного строения по адресу: г. Калуга, ул. Зерновая, д. 17, состоящего, согласно техническим паспортам по состоянию на 18.12.2007 (до реконструкции) и на 15.10.2012 (после реконструкции) из комнат, торгового зала, подсобных помещений различного назначения, административно-бытовых помещений, кассы, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже.
Общество при осуществлении своей деятельности по различным системам налогообложения использовало один и тот же торговый зал площадью превышающей 150 кв. м.
Данные факт установлен в результате проведенных Инспекцией осмотров спорного помещения, оформленных протоколами осмотра территории, помещений, документов, предметов от 20.02.2014 № 2, № 3; исходя из технических документов на это помещение; на основе анализа допросов в качестве свидетелей в порядке ст. 90 НК РФ, как работников Общества, так и покупателей автомобилей.
В оспариваемом решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 07/11 от 26.06.2015 на странице 25 (абзац 1) указано, что после реконструкции здания «торговое место» располагалось в коридоре между сервис-бюро и ремонтной зоной (на поэтажном плане и экспликации к нему технического паспорта, составленного на 15.10.2012, обозначено под номером 3, как коридор).
В момент осмотра рабочий стол менеджера находился на одной линии с кассой и сервис-бюро и был обращен в торговый зал таким образом, что покупатели в момент оформления документов на аксессуары находятся в общем торговом зале.
Во время осмотра выставочные стенды располагались поперек коридора, за рабочим местом менеджера.
Из правоустанавливающих документов также следует, что помещение имеет торговый зал, к которому примыкает рабочее место менеджера по торговле аксессуарами и запчастями.
Аксессуары, запчасти, антифриз, тосол, моторные масла, жидкости незамерзающие реализовывались с использованием такого торгового места. Товар хранился на складе организации. Продавец по мере необходимости получал товар на складе по накладным на перемещение товара (склад-отдел розничной торговли). Оплата товара производилась покупателями в кассе организации, которая расположена в отдельно выделенном оборудованном помещении, на основании выписанного продавцом товарного чека или заказа-наряда.
Суды обоснованно указали, что при розничной продаже, кроме рабочего места менеджера непосредственно примыкающего к торговому залу, также использовался кассовый узел, находившийся в торговом зале и проходы к нему, что подпадает под понятие торгового зала, определенного в ст. 346.27 НК РФ (часть магазина, павильона, занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей).
Давая оценку доводу Общества, что в решении не указано, какому объекту стационарной торговой сети «магазин» или «павильон» соответствует объект стационарной торговли, суды правильно отметили, что Инспекция в своем решении указала категорию объекта - стационарная торговая сеть, имеющая торговый зал, и его описание. Отсутствие в решении указания вида, не влияет на правомерность вывода налогового органа.
Суды обоснованно пришли к выводу, что используемый Обществом объект торговли подлежит квалификации как объект, имеющий торговый зал, поскольку он состоит из нескольких обособленных помещений (комнат) с различным назначением, в связи, с чем соответствует закрепленному в ст. 346.27 НК РФ определению «объект стационарной торговой сети, имеющий торговый зал» - торговый зал (помещение № 7 площадью 179,7 кв. м), коридор (помещение № 3 площадью 14,8 кв. м), кассовый узел (помещение № 6 площадью 3,9 кв. м) (итого - 198,4 кв. м).
Общество в 4 квартале 2012 года часть торгового зала сдавало в аренду следующим арендаторам (ООО «ЧОП Легион» - 13 кв. м, ООО «Автопродукт» - 5 кв. м, ИП Остапенко С.А. - 14 кв. м, ООО «Русфинанс банк» - 7,52 кв. м, ЗАО «Райффайзенбанк» - 1 кв. м, (итого - 40,52 кв. м).
Таким образом, площадь торгового зала, используемая налогоплательщиком при совершении сделок розничной купли-продажи, составила 157,88 кв. м (198,4 - 40,52).
Суд апелляционной инстанции правильно указал, что довод Общества о том, что помещение № 7 не должно учитываться при определении площади торгового зала, противоречит материалам проверки, поскольку кассовый узел - помещение № 6 находится в помещении № 7; витрины с товаром находятся не только в помещении № 3, но и в помещении № 7, что подтверждено материалами дела; товары - запчасти и моторные масла в помещении № 3 не находились.
Рассматривая эпизод о доначислении Обществу НДС, в связи с выводом Инспекции о неправомерном включении в состав налоговых вычетов по НДС в 1 квартале 2011 года суммы 996 321 руб., суды правомерно исходили из следующего.
Согласно пункту 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.
Из пункта 2 ст. 171 НК РФ следует, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), которые приобретены для перепродажи или для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ (за исключением товаров, предусмотренных пунктами 2 и 6 ст. 170 НК РФ).
В силу положений пункта 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных ст. 172 НК РФ, и при наличии соответствующих первичных документов.
Таким образом, условиями вычета по НДС по товарам (работам, услугам) являются факты приобретения товаров (работ, услуг); принятие приобретенных товаров (работ, услуг) на учет (оприходование); наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров (работ, услуг), с указанием суммы НДС.
Кроме этого обязанность подтверждения налогового вычета лежит на налогоплательщике, и, в случае если он эту обоснованность не доказал (представил первичные документы, содержащие недостоверную, противоречивую информацию), налоговый орган вправе не принять заявленный вычет.
Судами установлено, что первоначально в ходе выездной налоговой проверки Инспекция установила, что спорный НДС отраженный в бухгалтерском учете, соответствует сумме налога, отраженной в книге покупок, представленной во время проверки, которая сформирована на основании счетов-фактур, предъявленных налогоплательщику при приобретении товаров и «авансовых» счетов-фактур, который был заявлен к возмещению в том периоде, к которому относятся счета-фактуры.
В подтверждение обоснованности налоговых вычетов, заявленных в налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2011 года, налогоплательщик в арбитражный суд представил документы, которые не были представлены ни в ходе выездной налоговой проверки, ни при подаче апелляционной жалобы: иная книга покупок за 1 квартал 2011 года, иные счета-фактуры, датированные сентябрем и декабрем 2009 года на сумму 996 416 руб., которые включены в представленную в суд книгу покупок за 1 квартал 2011 года.
Суды установили, что представленные в суд счета-фактуры имеют одинаковые реквизиты (дата, наименование товара, размер стоимости товара без НДС, сумма налога, размер стоимости с НДС) с реквизитами счетов-фактур, указанных в книге покупок за 3 и 4 кварталы 2009 года, отличие только в одной цифре в номере счета.
Доказательств, подтверждающих получение спорных счетов-фактур от ОАО «УАЗ», ООО «АВТОВАЗ» в 1 квартале 2011 года, а не в том периоде, к которому они относятся, Общество в материалы дела не представило.
Принимая во внимание, что по всем счетам-фактурам, зарегистрированным в книгах покупок за 3 и 4 кварталы 2009 года, совпадают все данные спорных счетов-фактур, зарегистрированных в книге покупок за 1 квартал 2011 года, а также, что Обществом не представлены товарные накладные, подтверждающие поступление и оприходование товара на склад, отсутствие доказательств, подтверждающих получение спорных счетов-фактур от ОАО «УАЗ», ООО «АВТОВАЗ» в 1 квартале 2011 года, суды пришли к правильному выводу о том, что совокупность вышеуказанных обстоятельств подтверждает недостоверность сведений, содержащиеся в документах, представленных Обществом в целях получения налогового вычета в спорной сумме, а, следовательно, налогоплательщиком не выполнены условия для применения налоговых вычетов в соответствии со ст. ст. 171, 172 НК РФ.
Доводы Общества о том, что доказательства, обосновывающие позицию налогового органа либо получены после вынесения решения № 07/11 от 26.06.2014, либо не упоминалось в оспариваемом решении налогового органа, обоснованно отклонены судом апелляционной инстанции, поскольку представленные в материалы дела документы (новая книга покупок за 1 квартал 2011 года, счета-фактуры, датированные сентябрем и декабрем 2009 года, включенные в книгу покупок за 1 квартал 2011 года, товарные накладные к указанным счетам-фактурам, карточки и анализ счета 41) ранее не представлялись в ходе выездной налоговой проверки, равно как и не представлялись в вышестоящий налоговый орган при апелляционном обжаловании решения налогового органа, следовательно, не могли быть предметом исследования налоговым органом в ходе проверки с последующим отражением их в оспариваемом решении.
Частично отказывая в удовлетворении заявления о признании недействительным требования Инспекции об уплате налога в полном объеме, суды верно отметили следующее.
В силу пункта 1 ст. 69 НК РФ требованием об уплате налога признается извещение налогоплательщика о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога.
Согласно пункту 2 ст. 70 НК РФ требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику в течение 10 дней с даты вступления в силу соответствующего решения.
Названные положения в силу пункта 8 ст. 69 НК РФ, пункта 3 ст. 70 НК РФ применяются также в отношении требований об уплате пеней и штрафа.
Судами установлено, что на странице 2 оспариваемого требования Инспекции № 1057 от 27.10.2014 указано основание взыскания налогов, пени, штрафов, а именно решение № 07/11 от 26.06.2014, вынесенное по акту проверки № 05/11 от 22.04.2014.
Суммы соответствуют величинам, с учетом внесенных изменений УФНС России по Калужской области.
Сроки, установленные Налоговым кодексом для процедуры направления требования на основании решения по налоговой проверке, Инспекцией соблюдены.
Поэтому судами правомерно признано недействительным требование Инспекции только в отношении тех сумм, которые признаны необоснованно доначисленными по решению Инспекции.
В отношении иных сумм, суды правомерно отказали признать недействительным требование налогового органа, т.к. эти суммы основаны на той части решения Инспекции, которая не признана недействительной, а самостоятельных оснований для признания требования незаконным в полном объеме судами не установлено.
Иные доводы, изложенные Обществом в кассационной жалобе, сводятся к несогласию с установленными обстоятельствами и их оценкой, что в силу ст. 286 АПК РФ выходит за пределы полномочий суда кассационной инстанции.
Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судами на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены оспариваемых судебных актов.
Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и позволяющих отменить обжалуемые решение и постановление, кассационная жалоба не содержат, в связи, с чем удовлетворению не подлежит.
Нарушений требований процессуального законодательства влекущих безусловную отмену судебных актов, не установлено.
Учитывая результаты рассмотрения кассационной жалобы Общества, определение Арбитражного суда Центрального округа от 22.10.2015 о принятии обеспечительных мер и дополнительное определение Арбитражного суда Центрального округа от 23.10.2015 о принятии обеспечительных мер подлежат отмене.
Руководствуясь пунктом 1 части 1 ст. 287, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда Калужской области от 17.04.2015 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.09.2015 по делу № А23-5974/2014 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Калуга-Лада» - без удовлетворения.
Отменить определение Арбитражного суда Центрального округа от 22.10.2015 о принятии обеспечительных мер и дополнительное определение Арбитражного суда Центрального округа от 23.10.2015 о принятии обеспечительных мер.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано непосредственно в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке кассационного производства в течение двух месяцев со дня его изготовления в полном объеме.
Председательствующий
Е. ЕГОРОВ
Судьи
М. ЕРМАКОВ
Е. ЧАУСОВА