Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе:
председательствующего - Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации Иванова А.А.;
членов Президиума: Андреевой Т.К., Валявиной Е.Ю., Вышняк Н.Г., Завьяловой Т.В., Козловой О.А., Першутова А.Г., Сарбаша С.В., Слесарева В.Л., Юхнея М.Ф. -
рассмотрел заявление Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда города Москвы от 29.08.2007 по делу № А40-6295/07-118-48, постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 13.11.2007 и постановления Федерального арбитражного суда Московского округа от 11.01.2008 по тому же делу в части признания недействительным доначисления налога на прибыль по эпизоду, изложенному в пункте 1.9 решения инспекции от 28.12.2006 № 52/2249.
В заседании приняли участие представители:
от заявителя - Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 - Абламская Т.В., Дудко Д.А., Сапогин Д.Г., Сенина М.Г., Уткина В.М.;
от открытого акционерного общества «Славнефть-Ярославнефтеоргсинтез» - Андреев Д.В., Ненилин О.Е.;
от третьего лица - открытого акционерного общества «Нефтегазовая компания «Славнефть» - Деев А.О.
Заслушав и обсудив доклад судьи Завьяловой Т.В. и объяснения представителей участвующих в деле лиц, Президиум установил следующее.
По результатам выездной налоговой проверки соблюдения открытым акционерным обществом «Славнефть-Ярославнефтеоргсинтез» (далее - общество) в 2004 году требований налогового законодательства, правильности исчисления и уплаты налогов и сборов Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 (далее - инспекция) установлены нарушения, послужившие основанием для принятия решения от 28.12.2006 № 52/2249 о доначислении обществу налогов, начислении пеней и привлечении к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122, статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).
В частности, по мнению инспекции, общество неправомерно включило в налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2004 год в качестве убытков прошлых лет расходы конкретных налоговых периодов (2001, 2002, 2003 годов) в общей сумме 4 108 887 рублей, занизив тем самым налогооблагаемую базу проверяемого налогового периода и не уплатив 986 132 рубля 88 копеек налога на прибыль.
Общество обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании частично недействительным данного решения инспекции.
Судом привлечено к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, ОАО «Нефтегазовая компания «Славнефть» (далее - третье лицо).
Обосновывая свою позицию по названному эпизоду, общество указывало, что расходы 2001, 2002, 2003 годов были отражены в бухгалтерском и налоговом учете 2004 года в соответствии с Инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, а также статьями 265 и 313 Кодекса по причине несвоевременного представления контрагентами первичных документов, служащих основанием для исчисления налога.
Обязанность представлять уточненную декларацию согласно статьям 54 и 81 Кодекса, по мнению общества, при этом не возникает, поскольку такие действия необходимы лишь в случае занижения суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.
Решением Арбитражного суда города Москвы от 29.08.2007 требование общества удовлетворено в части.
Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 13.11.2007 решение суда первой инстанции отменено в части признания недействительным решения инспекции о доначислении обществу транспортного налога в размере 20 500 рублей, начисления соответствующих пеней и взыскания штрафа. В остальной части судебный акт оставлен без изменения.
Федеральный арбитражный суд Московского округа постановлением от 11.01.2008 постановление суда апелляционной инстанции оставил без изменения.
Суды, признавая недействительным решение инспекции по эпизоду, изложенному в пункте 1.9, приняли во внимание доводы общества и указали, что в спорной ситуации имело место выявление убытков прошлых лет, признанных в отчетном периоде по правилам бухгалтерского учета, порядок налогообложения которых регулируется специальной нормой главы 25 Кодекса - статьей 265, предусматривающей, что в целях исчисления налога на прибыль к внереализационным расходам приравниваются убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.
В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, о пересмотре в порядке надзора решения суда первой и постановлений судов апелляционной и кассационной инстанций по названному эпизоду инспекция просит их отменить, ссылаясь на нарушение судами норм материального права.
В отзывах на заявление общество и третье лицо просят оставить упомянутые судебные акты без изменения как соответствующие действующему законодательству.
Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, отзывах на него и выступлениях присутствующих в заседании представителей участвующих в деле лиц, Президиум считает, что обжалуемые судебные акты подлежат частичной отмене, заявленное обществом требование - оставлению без удовлетворения в отмененной части по следующим основаниям.
В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). В силу подпункта 1 пункта 2 статьи 265 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Убыток - это отрицательная разница между доходами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном главой 25 Кодекса (пункт 8 статьи 274 Кодекса).
В случае получения убытка в предыдущем налоговом периоде налогоплательщик вправе в соответствии с пунктом 1 статьи 283 Кодекса уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного им убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).
Однако материалами дела подтверждено и сторонами не оспаривается, что обществом по данным налоговых деклараций 2001, 2002, 2003 годов была получена прибыль в целях налогообложения, превышающая рассматриваемые расходы, то есть убыток отсутствовал.
Налоговой проверкой установлено, что в качестве убытка прошлых лет обществом признаны: уплата земельного налога (2002), налога на имущество (2003), командировочные расходы (2003), оплата информационных и консультационных услуг (2001, 2003), государственной регистрации квартиры (2003), проведения семинара и обучения на курсах аккумуляторщиков (2003), страхование гражданской ответственности автотранспортных средств (2003) и др.
Статьей 272 Кодекса определено: расходы при методе начисления признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Этой же статьей Кодекса установлены особенности признания расходов, в зависимости от их характера.
Таким образом, из положений статьи 272 Кодекса следует, что по общему правилу расходы, произведенные налогоплательщиком, должны быть учтены в целях исчисления налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.
Этот вывод подтверждается также и пунктом 1 статьи 54 Кодекса, согласно которому налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибок. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).
Следовательно, положения подпункта 1 пункта 2 статьи 265 Кодекса подлежат применению в текущем налоговом периоде только в случае, когда период возникновения расходов, понесенных налогоплательщиком, неизвестен. Во всех других случаях расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, подлежат отражению в налоговом учете с соблюдением требований статей 54 и 272 Кодекса.
Обязательность соблюдения указанного условия подтверждается также Инструкцией по заполнению декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденной приказом МНС России от 29.12.2001 № БГ-3-02/585, действовавшей в рассматриваемый налоговый период, согласно которой в разделе «Убытки, приравниваемые к внереализационным расходам» по строке 090 приложения № 7 к листу 02 декларации показывается сумма убытков прошлых налоговых периодов, выявленная в текущем отчетном (налоговом) периоде, если по выявленным в налоговом периоде расходам не представляется возможным определить конкретный период совершения ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы.
Следовательно, действия общества по включению в состав внереализационных расходов 2004 года расходов, относящихся к 2001, 2002, 2003 годам, нельзя признать правомерными.
При таких обстоятельствах обжалуемые судебные акты нарушают единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права, поэтому в силу пункта 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат частичной отмене.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 303, пунктом 3 части 1 статьи 305, статьей 306 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации
постановил:
решение Арбитражного суда города Москвы от 29.08.2007 по делу № А40-6295/07-118-48, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 13.11.2007 и постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 11.01.2008 по тому же делу в части признания недействительным доначисления открытому акционерному обществу «Славнефть-Ярославнефтеоргсинтез» налога на прибыль по эпизоду, изложенному в пункте 1.9 решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 от 28.12.2006 № 52/2249, - отменить.
Обществу в удовлетворении заявленных требований в указанной части отказать.
Председательствующий
А.А.ИВАНОВ