Резолютивная часть постановления объявлена 25 мая 2016 года.
Полный текст постановления изготовлен 01 июня 2016 года.
Арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:
Председательствующего судьи: Е.П. Филимоновой
Судей: Н.В. Меркуловой, И.В. Ширяева
при участии:
от закрытого акционерного общества «Сахалин Лизинг Флот»: Кармазина А.С., представитель по доверенности от 26.01.2016 № 18; Истомина Л.В., представитель по доверенности от 24.05.2016 № 28; Добрынина И.О., представитель по доверенности от 26.01.2016 № 8; Бобылев С.А., представитель по доверенности от 24.05.2016 № 26;
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Сахалинской области: Саблина И.Г. представитель по доверенности б/н от 11.01.2016; Бакланов А.Ю., представитель по доверенности б/н от 15.01.2016;
рассмотрев в проведенном с использованием систем видеоконференц-связи судебном заседании кассационную жалобу закрытого акционерного общества «Сахалин Лизинг Флот»
на постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 19.02.2016
по делу № А59-3826/2015 Арбитражного суда Сахалинской области
Дело рассматривали: в суде первой инстанции судья Орифова В.С., в суде апелляционной инстанции судьи: Сидорович Е.Л., Бессчасная Л.А., Солохина Т.А.
по заявлению закрытого акционерного общества «Сахалин Лизинг Флот»
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Сахалинской области
о признании недействительным решения
Закрытое акционерное общество «Сахалин Лизинг Флот» (ОГРН 1026501017531, ИНН 6509006140, место нахождения: 694620, Сахалинская область, р-н Холмский, г. Холмск, пл. Ленина, 5; далее - общество «Сахалин Лизинг Флот», общество) обратилось в Арбитражный суд Сахалинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Сахалинской области (ОГРН 1046504203690, ИНН 6509008677, место нахождения: 694620, Сахалинская область, г. Холмск, ул. Школьная, 35; далее - инспекция, налоговый орган), уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения от 12.05.2015 № 3-В в части доначисления единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН) в сумме 4 493 138 руб., исчисления пеней в сумме 46 791 руб. за несвоевременную уплату налога, взыскания штрафа в сумме 810 237 руб. за неполную уплату налога.
Решением суда от 08.12.2015 заявление общества удовлетворено частично. Оспариваемый ненормативный акт инспекции признан недействительным в части доначисления ЕСХН в сумме 4 349 427 руб., исчисления соответствующих сумм пеней и штрафа, приходящихся на данную сумму этого налога, как несоответствующий Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - НК РФ). В удовлетворении остальной части требований отказано.
В суде апелляционной инстанции дело рассмотрено в порядке части 5 статьи 268 АПК РФ по апелляционной жалобе инспекции, обжаловавшей решение суда в части удовлетворения заявленных обществом требований.
Постановлением Пятого арбитражного апелляционного суда от 19.02.2016 решение суда первой инстанции в части признания недействительным оспариваемого решения инспекции о доначислении ЕСХН в сумме 4 349 427 руб., начисления соответствующих сумм пеней и штрафа отменено, обществу в удовлетворении требований в указанной части отказано.
Не согласившись с постановлением апелляционного суда в части отказа в удовлетворении требований, общество обратилось с кассационной жалобой, поддержанной представителями в суде кассационной инстанции, в которой предлагает его отменить, оставить в силе решение суда первой инстанции в указанной части. Ссылается на неправильное применение апелляционным судом норм материального права, несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела. Считает, что спорные расходы, произведенные обществом в 2013 году, соответствуют перечню расходов, предусмотренному пунктом 2 статьи 346.5 НК РФ; связаны с деятельностью, направленной на получение дохода, то есть требования пункта 1 статьи 252 НК РФ выполнены, поэтому налогоплательщик имел право уменьшить доходы для целей обложения ЕСХН на сумму понесенных расходов, связанных с содержанием судов, не эксплуатируемых в проверяемый периоде, в отношении которых производилась подготовка к их эксплуатации.
К кассационной жалобе приложены документы, подтверждающие квалификацию и опыт представителя заявителя в области налогообложения; копия квалификационного аттестата аудитора от 07.10.2015 № 01-001540; копия свидетельства о членстве № 6330 в саморегулируемой организации аудиторов Некоммерческого партнерства «Аудиторская палата России» АБ № 001132; копия диплома по налогообложению РФ (ДипНРФ); заключение специалистов в области налогообложения РФ от 11.04.2016.
Данные документы подлежат возврату заявителю на основании статьи 286 АПК РФ, учитывая полномочия суда кассационной инстанции.
Инспекция в отзыве на кассационную жалобу, а также ее представители в суде кассационной инстанции против изложенных в ней доводов возражают, просят постановление апелляционного суда оставить без изменения, жалобу - без удовлетворения.
Участие представителей общества и инспекции обеспечено в порядке статьи 153.1 АПК РФ путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Сахалинской области.
Проверив в порядке и пределах статей 284, 286 АПК РФ и, исходя из доводов кассационной жалобы, правильность применения судами обеих инстанций норм материального права и соблюдение норм процессуального права, Арбитражный суд Дальневосточного округа не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы.
Как следует из материалов дела и установлено судебными инстанциями, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества «Сахалин Лизинг Флот» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет налогов и сборов, в том числе ЕСХН за период с 01.01.2013 по 31.12.2013, по результатам которой составлен акт от 27.03.2015 № 3.
В период проведения выездной налоговой проверки 24.12.2014 заявитель представил уточненную налоговую декларацию по ЕСХН за 2013.
Рассмотрев акт и иные материалы налоговой проверки, а также представленные налогоплательщиком возражения налоговым органом принято решение от 12.05.2015 № 3-В о привлечении общества «Сахалин Лизинг Флот» к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа, в частности, в сумме 1 033 390 руб. за неуплату (неполную уплату) ЕСХН. Этим же решением обществу доначислен ЕСХН в сумме 5 608 904 руб., исчислены соответствующие пени за несвоевременную уплату этого налога.
Основанием для доначисления спорных сумм ЕСХН, пеней и штрафа послужили выводы инспекции о занижении налоговой базы по данному налогу в связи с завышением не отвечающих требованиям статьи 252 НК РФ расходов на сумму 74 885 631 руб., составляющую затраты по содержанию восьми рыбопромысловых судов, не используемых в предпринимательской деятельности в 2013 году, фактически законсервированных, находящихся в режиме отстоя в порту Шидао (КНР).
Не согласившись с решением инспекции в части доначисления ЕСХН в оспариваемой сумме, исчислении пеней и штрафа, а также применения штрафа без учета обстоятельств, смягчающих ответственность, общество обжаловало его в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области от 17.07.2015 № 103 апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.
Общество, частично не согласившись с решением инспекции, обратилось с настоящим заявлением в арбитражный суд, который частично отказывая в удовлетворении требований, пришел к выводу о том, что налогоплательщиком в нарушение подпункта 2 пункта 5 статьи 346.5 НК РФ неправомерно в состав спорных расходов включены затраты в сумме 2 395 175 руб. по основным средствам, не используемым при осуществлении предпринимательской деятельности, поскольку заявителем в проверяемом периоде морские суда не были введены в эксплуатацию, в связи с чем у налогоплательщика отсутствовали основания для учета в целях исчисления ЕСХН амортизации в сумме 2 035 589,0 руб. (2 265 руб. +2 033 324 руб.) и 359 586 руб. расходов на приобретение ОС (радиобуи).
Вместе с тем, удовлетворяя требования налогоплательщика в остальной части, суд первой инстанции исходил из того, что спорные расходы, понесенные заявителем в проверяемый период, были произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, и пришел к выводу о правомерном включении в затраты, понесенные на содержание восьми рыбопромысловых судов, расходов в сумме 72 490 456 руб. (74 885 631 руб. - 2 395 175 руб.). и отсутствии в связи с этим у инспекции правовых оснований для доначисления ЕСХН в сумме 4 349 427 руб., исчисления соответствующих сумм пеней и штрафа.
Апелляционный суд, отменяя решение суда в части удовлетворения заявленных обществом требований, правомерно исходил из следующего.
Общество «Сахалин Лизинг Флот» с 01.01.2013 перешло с общего режима налогообложения на специальный налоговый режим - единый сельскохозяйственный налог. Спор о наличии у заявителя в спорном периоде статуса сельскохозяйственного товаропроизводителя и права применять специальный налоговый режим в виде ЕСХН между участвующими в деле лицами отсутствует.
Порядок применения системы налогообложения в виде ЕСХН регулируется главой 26.1 НК РФ.
В соответствии со статьей 346.4 НК РФ при применении системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей объектом налогообложения ЕСХН признаются доходы, уменьшенные на величину расходов.
Порядок определения и признания доходов и расходов для данного вида налога установлен статьей 346.5 НК РФ.
При этом при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы, перечень которых указан в пункте 2 статьи 346.5 НК РФ. Данный пункт устанавливает исчерпывающий перечень расходов, которые налогоплательщики ЕСХН вправе учитывать при определении объекта налогообложения, следовательно, расходы, по существу, не подпадающие ни под один из предусмотренных этим перечнем видов расходов, при определении налоговой базы не учитывается.
В соответствии с пунктом 3 статьи 346.5 НК РФ расходы, указанные в пункте 2 данной статьи, должны соответствовать критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ, то есть являться обоснованными и документально подтвержденными затратами, производимыми для целей осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
При разрешении спора судом апелляционной инстанции установлено, что на забалансовом счете общества в период с 1997 по 2012 числились в лизинге спорные рыбопромысловые суда. При этом с 2005 эксплуатация данных судов заявителем не осуществлялась, платежи по договору лизинга с 2001 не производились, суда находились в режиме отстоя в КНР. До 2012 все вышеназванные суда были зарегистрированы в бербоут-чартерном реестре судов, по ним отсутствовали свидетельства о праве плавания под государственным флагом Российской Федерации, отсутствовали лицензии на право ведения промысловой деятельности.
31.05.2012 обществом названные суда по договорам купли-продажи приобретены в собственность, которые в соответствии с Соглашением о переводе долга и реструктуризации задолженности от 08.06.2012 № 050004-5/СЛФ, заключенным между Внешэкономбанком, Ассоциацией «Союз рыбколхозов и предприятий Сахалинской области», Компанией «Беринг Траулерс Лимитед», ЗАО «Сахалин Лизинг Флот» (новый заемщик), в целях обеспечения надлежащего исполнения обязательств новым заемщиком, переданы в залог (ипотеку) Внешэкономбанку.
Отчеты об оценке рыночной стоимости каждого рыбопромыслового судна, проведенные ЗАО «Экспертный совет» в целях указанного выше Соглашения, представленные по запросу налогового органа Внешэкономбанком, подтверждают консервацию всего рефрижераторного, промыслового, технологического оборудования на судах, необходимого для эксплуатации судов по назначению. В представленных заключениях дано описание всех необходимых работ и условий, необходимых для ввода судов в эксплуатацию.
Апелляционный суд счел, что, несмотря на формальное отсутствие документов по нахождению судов на «консервации», установленные факты консервации всего рефрижераторного, промыслового, технологического оборудования на судах свидетельствуют о фактическом нахождении судов в длительном отстое, об отсутствии эксплуатации в течение ряда лет по их прямому назначению. Консервация оборудования, наряду с другими причинами, указанными в решении налогового органа, не позволяла рыболовецким судам участвовать в предпринимательской деятельности, все судовые документы, включая Классификационное свидетельство, не действовали.
При этом установлено, что основные средства в количестве 8 указанных выше судов в 2013 простаивали, не использовались налогоплательщиком при осуществлении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению при исчислении ЕСХН.
Также в нарушение подпункта 2 пункта 5 статьи 346.5 НК РФ налогоплательщиком в состав этих расходов включены расходы по основным средствам в сумме 2 395 175 (2 265 + 2 033 324 + 359 586) руб.
Обстоятельства дела, установленные апелляционным судом, свидетельствуют о том, что в проверяемом периоде (в 2013 году) общество не осуществляло на спорных рыбопромысловых судах деятельность, направленную на получение дохода; представленные налогоплательщиком в рамках выездной налоговой проверки документы, подтверждающие расходы, не свидетельствуют о намерении налогоплательщика получить экономический эффект в последующих налоговых периодах, так как спорные рыболовецкие суда фактически не использовались в предпринимательской деятельности более 9 лет.
Учитывая фактические обстоятельства, апелляционный суд пришел к правильному выводу о том, что сумма произведенных обществом расходов не может быть отнесена на расходы спорного налогового периода при исчислении ЕСХН.
Действительно, как указал апелляционный суд, из абзаца 2 пункта 3 статьи 346.5 НК РФ следует, что расходы, указанные в подпунктах 5, 6, 7, 9 - 21, 26 и 30 пункта 2 настоящей статьи, принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций в соответствии со статьями 254, 255, 263, 264, 265 и 269 настоящего Кодекса.
Бланкетный (отсылочный) характер абзаца второго пункта 3 статьи 346.5 НК РФ не исключает системного толкования регулятивных норм.
В тех случаях, когда в статьях главы 26.1 НК РФ имеются ссылки на другие статьи, в том числе главы 25 НК РФ, они подлежат применению тогда, когда это не противоречит положениям и целям регулирования главы 26.1 НК РФ.
В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
На основании пункта 2 статьи 253 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль материальные расходы (статья 254 НК РФ), расходы на оплату труда (статья 255 НК РФ), суммы начисленной амортизации, прочие расходы, в том числе командировочные расходы, расходы на обязательное и добровольное страхование, расходы в виде сумм налогов и сборов, уплаченных в соответствии с законодательством о налогах и сборах (статья 264 НК РФ) относятся к расходам, связанным с производством и реализацией.
В соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты, связанные с консервацией и расконсервацией производственных мощностей и объектов, в том числе затраты на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов.
Таким образом, законодатель при применении налогоплательщиком общего режима налогообложения не связывает расходы на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов с расходами, непосредственно связанными с производством и (или) реализацией.
Согласно положениям подпункта 1 пункта 4 статьи 346.5 НК РФ расходы на приобретение (сооружение, изготовление, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение) основных средств, принимаются с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию.
Порядок признания доходов и расходов в целях применения главы 26.1 НК РФ специально урегулирован пунктом 5 статьи 346.5 НК РФ.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 5 статьи 346.5 НК РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты.
В целях настоящей главы оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя указанных товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав.
Расходы на приобретение (сооружение, изготовление), достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, а также расходы на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов, учитываемые в порядке, предусмотренном пунктом 4 настоящей статьи, отражаются в последний день отчетного (налогового) периода в размере оплаченных сумм. При этом указанные расходы учитываются только по основным средствам и нематериальным активам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности.
Следовательно, необходимым условием для учета расходов на приобретение (сооружение, изготовление), достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, а также расходов на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов является их использование в предпринимательской деятельности и связь с предпринимательской деятельностью, поскольку расходы на имущество, не используемое в предпринимательской деятельности, не могут быть признаны связанными с предпринимательской деятельностью, то есть экономически обоснованными и соответствующими положениям статьи 252, подпункта 2 пункта 5 статьи 346.5 НК РФ.
Таким образом, в соответствии с приведенными правовыми нормами использование имущества в предпринимательской деятельности является одним из необходимых условий для учета понесенных затрат на приобретение (сооружение, изготовление), достройку, дооборудование основного средства в качестве расходов по ЕСХН.
Соответственно, если налогоплательщик не использует основные средства в предпринимательской деятельности и такое использование по тем или иным причинам невозможно, у него нет достаточных оснований для признания понесенных расходов связанными с его предпринимательской деятельностью и включения в состав затрат расходов на приобретение (сооружение, изготовление), достройку, дооборудование основного средства.
Судом апелляционной инстанции принято во внимание, что при применении с 01.01.2013 ЕСХН общество (в течение 2013 года и при формировании первичной налоговой декларации по ЕСХН) относило указанные расходы на убытки, связанные с простоем рыбопромысловых судов; не включала их в расходы при определении объекта налогообложения в связи с отсутствием указанных расходов в закрытом перечне расходов по пункту 2 статьи 346.5 НК РФ. Однако, в представленной в ходе выездной налоговой проверки уточненной налоговой декларации (от 24.12.2014) за 2013 налогоплательщик все расходы по содержанию 8 судов, находящихся фактически в отстое, отнес к расходам, связанным с производством и реализацией.
Таким образом, в проверяемый период общество рыбопромысловые суда не использовало в предпринимательской деятельности, направленной на получение дохода, однако в 2013 при неведении экономической деятельности с использованием указанных судов, перешла с общего режима налогообложения, при котором налоговая ставка составляла 20%, на льготный режим налогообложения со ставкой в 6%, который применяется субъектами экономической деятельности при фактическом осуществлении указанной деятельности.
В связи с изложенным, суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налоговым органом правомерно доначислен ЕСХН в сумме 4 349 427 руб., а также соответствующие указанной сумме пени и штраф., правомерно отменив решение суда первой инстанции в указанной части.
Доводы, приведенные в кассационной жалобе, не подтверждают неправильного применения апелляционным судом норм материального права; основаны на неверном толковании норм действующего законодательства, свидетельствуют о несогласии общества с той оценкой, которую суд второй инстанции дал фактическим обстоятельствам, являлись предметом исследования в суде апелляционной инстанций, получили надлежащую оценку, вновь заявлены в суде кассационной инстанции и подлежат отклонению, поскольку направлены на переоценку представленных в дело доказательств, что противоречит положениям статьи 286 АПК РФ.
Нарушений норм процессуального права, в том числе являющихся безусловным основанием для отмены судебных актов, кассационной инстанцией не установлено.
При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения кассационной жалобы не имеется.
Руководствуясь статьями 284, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Дальневосточного округа
постановил:
постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 19.02.2016 по делу № А59-3826/2015 Арбитражного суда Сахалинской области оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий судья
Е.П.ФИЛИМОНОВА
Судьи
Н.В.МЕРКУЛОВА
И.В.ШИРЯЕВ