Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Васильевой Е.С., судей Александровой Е.Н., Журавлевой О.Р., при участии от индивидуального предпринимателя Глухова С.А. представителя Китаева В.Ю. (доверенность от 24.07.2017), представителя Ненашева Д.В. (доверенность от 06.04.2016), от Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Мурманской области Черненко Н.В. (доверенность от 22.12.2016), рассмотрев 31.07.2017 в открытом судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Глухова Сергея Александровича на решение Арбитражного суда Мурманской области от 21.11.2016 (судья Суховерова Е.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.04.2017 (судьи Згурская М.Л., Дмитриева И.А., Третьякова Н.О.) по делу № А42-3184/2016,
установил:
Индивидуальный предприниматель Глухов Сергей Александрович, ОГРНИП 304510707700063, ИНН 510700128609 (далее - Предприниматель), обратился в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мончегорску Мурманской области, место нахождения: 184511, Мурманская обл., г. Мончегорск, пр. Ленина, д. 11а, ОГРН 1045100064371, ИНН 5107010515 (далее - Инспекция), о признании недействительным решения Инспекции от 16.12.2015 № 12 в части доначисления единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) в сумме 2 178 866 руб.; земельного налога в сумме 63 346 руб.; пеней по единому налогу, уплачиваемому при применении УСН в сумме 348 364 руб. 90 коп.; пеней по земельному налогу в сумме 13 044 руб. 11 коп.; привлечения к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания штрафа по УСН в сумме 217 886 руб. 60 коп., по земельному налогу в сумме 6334 руб. 60 коп.; привлечения к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 119 НК РФ за непредставление в установленный срок деклараций по земельному налогу в виде взыскания штрафа в сумме 9501 руб. 90 коп.
Решением Арбитражного суда Мурманской области от 21.11.2016, оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.04.2017, требования Предпринимателя удовлетворены в части признания недействительным решения Инспекции от 16.12.2015 № 12 в части привлечения Предпринимателя к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН в сумме, превышающей 108 943 руб. 30 коп. В остальной части в удовлетворении заявленных требований Предпринимателю отказано.
В кассационной жалобе Предприниматель, ссылаясь на несоответствие выводов судов первой и апелляционной инстанций фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в материалах дела доказательствам, а также на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит обжалуемые судебные акты отменить в части отказа в удовлетворении его требований и в этой части направить дело на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции.
Податель жалобы не согласен с выводом судов о правомерности доначисления ему Инспекцией налога по УСН, соответствующих пеней и привлечения его к ответственности на основании статьи 122 НК РФ за неуплату налога по УСН. По мнению подателя жалобы, суды пришли к неправомерному выводу о том, что количество «обособленных объектов» определяется на основании заключенных договоров аренды, поскольку такой вывод противоречит законодательству о налогах и сборах. Также Предприниматель указывает, что не согласен с выводами судов о правомерности начисления ему земельного налога и пеней по нему, привлечением его к ответственности на основании статьи 119 НК РФ, поскольку фактически в период 2012 - 2014 годов не имел возможности ввиду отсутствия сведений о земельном участке и его правообладателях, объектах, находящихся на нем, необходимых показателях в соответствующих органах, рассчитать размер земельного налога и представить декларации по земельному налогу за 2012 - 2014 годы. Предприниматель также считает, что судами не принято во внимание наличие оснований, предусмотренных статьей 111 НК РФ, исключающих вину Предпринимателя в совершении правонарушения.
В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит оставить ее без удовлетворения, считая принятые по делу судебные акты законными и обоснованными.
В судебном заседании представители Предпринимателя поддержали доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представитель Инспекции возражал против ее удовлетворения.
От налогового органа в суд кассационной инстанции поступило ходатайство о процессуальном правопреемстве, в связи с реорганизацией Инспекции на основании Приказа Федеральной налоговой службы России от 01.02.2017 № ММВ-7-4/161 путем присоединения Инспекции к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Мурманской области.
Заслушав мнение сторон, суд определил ходатайство удовлетворить, произвести процессуальное правопреемство в соответствии со статьей 48 АПК РФ.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Из материалов дела следует, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Предпринимателя за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по результатам которой Инспекцией составлен акт от 27.10.2015 № 71 и вынесено решение от 16.12.2015 № 12, которым Предприниматель привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 123 НК РФ за неправомерное неперечисление в установленный срок налога на добавленную стоимость (налоговый агент) за 3 квартал 2013 года в виде штрафа в сумме 3 821 руб. 21 коп.; пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату единого налога по УСН за 2013 и 2014 годы в виде штрафа в сумме 219 709 руб. 90 коп.; пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату земельного налога за 2012-2014 годы в виде штрафа в сумме 6 334 руб. 60 коп.; пунктом 1 статьи 119 НК РФ за непредставление в установленный срок налоговой декларации по земельному налогу в виде штрафа в сумме 9 501 руб. 90 коп.; пунктом 1 статьи 123 НК РФ за неправомерное неперечисление в установленный срок налога на доходы физических лиц в виде штрафа в сумме 15 377 руб. 70 коп. Предпринимателю также указанным решением начислено и предложено уплатить недоимку по единому налогу по УСН в сумме 2 197 099 руб., по земельному налогу в сумме 63 346 руб. и пени за несвоевременную уплату указанных налогов в сумме 373 207 руб. 77 коп.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области от 26.02.2016 № 61, решение Инспекции от 16.12.2015 № 12 отменено в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН за 2013 год в сумме 18 233 руб., соответствующего привлечения к ответственности и начисления пеней, в остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.
Полагая решение Инспекции от 16.12.2015 № 12 неправомерным в части доначисления единого налога, уплачиваемого при применении УСН в сумме 2 178 866 руб., земельного налога в сумме 63 346 руб., пеней по единому налогу, уплачиваемому при применении УСН в сумме 348 364 руб. 90 коп., пеней по земельному налогу в сумме 13 044 руб. 11 коп., привлечения к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа по УСН в сумме 217 886 руб. 60 коп., по земельному налогу в сумме 6334 руб. 60 коп., привлечения к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 119 НК РФ за непредставление в установленный срок деклараций по земельному налогу в виде взыскания штрафа в сумме 9501 руб. 90 коп. неправомерным, Предприниматель обратился с настоящим заявлением в арбитражный суд.
Суд первой инстанции, оценив имеющиеся в деле доказательства в порядке статьи 71 АПК РФ, пришел к выводу о правомерном доначислении Предпринимателю налогов, пеней и штрафов по спорным эпизодам, в связи с чем отказал Предпринимателю в удовлетворении требований, приняв во внимание наличие смягчающих ответственность обстоятельств и снизив сумму штрафа, рассчитанную на основании статьи 122 НК РФ.
Суд апелляционной инстанции выводы суда первой инстанции поддержал.
Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела и приведенные в жалобе доводы, проверив правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению.
Из материалов дела следует, что в 2013 и в 2014 годах на основании патентов от 26.12.2012 № 5107120000033 и от 19.12.2013 № 5107130000100 Предприниматель применял патентную систему налогообложения в отношении вида деятельности - сдача в аренду (наем) жилых и нежилых помещений, дач, земельных участков, принадлежащих ему на праве собственности.
Согласно заявлению на получение патента на 2013 год Предпринимателем получен патент в отношении пяти объектов, сдаваемых им в аренду, в том числе: нежилое помещение (г. Мончегорск, пр. Металлургов, д. 4, площадь 75,80 кв. м, свидетельство о государственной регистрации права от 16.05.2011 № 51-АВ 247891); нежилое помещение (магазин «Дружба», г. Мончегорск, пр. Металлургов, д. 34, площадь 284,60 кв. м, свидетельство о государственной регистрации права от 10.11.2009 № 51-АВ 137482); нежилое помещение (этаж 3 Торгового центра «Галерея», г. Мончегорск, пр. Металлургов, д. 34а, площадь 388,70 кв. м, свидетельство о государственной регистрации права от 02.03.2009 № 51-АВ 099943); нежилое помещение (этаж 1, 2 Торгового центра «Галерея», г. Мончегорск, пр. Металлургов, д. 34а, площадь 507,60 кв. м, свидетельство о государственной регистрации права от 20.02.2012 № 51-АВ 290174); нежилое помещение (этаж 2 Торгового центра «Галерея», г. Мончегорск, пр. Металлургов, д. 34а, площадь 612,10 кв. м, свидетельство о государственной регистрации права от 20.02.2004 № 51-АА 175620).
Согласно заявлению на получение патента на 2014 год Предпринимателем получен патент в отношении шести объектов, сдаваемых в аренду, в том числе: нежилое помещение (г. Мончегорск, пр. Металлургов, д. 4, площадь 75,80 кв. м, свидетельство о государственной регистрации права от 16.05.2011 № 51-АВ 247891); нежилое помещение (магазин «Дружба», г. Мончегорск, пр. Металлургов, д. 34, площадь 284,60 кв. м, свидетельство о государственной регистрации права от 10.11.2009 № 51-АВ 137482); нежилое помещение (этаж 3 Торгового центра «Галерея», г. Мончегорск, пр. Металлургов, д. 34а, площадь 388,70 кв. м, свидетельство о государственной регистрации права от 02.03.2009 № 51-АВ 099943); нежилое помещение (этаж 1,2 Торгового центра «Галерея», г. Мончегорск, пр. Металлургов, д. 34а, площадь 507,60 кв. м, свидетельство о государственной регистрации права от 20.02.2012 № 51-АВ 290174); нежилое помещение (этаж 2 Торгового центра «Галерея», г. Мончегорск, пр. Металлургов, д. 34а, площадь 612,10 кв. м, свидетельство о государственной регистрации права от 20.02.2004 № 51-АА 175620); нежилое помещение (подвал магазина по адресу: г. Мончегорск, пр. Металлургов, д. 34, площадь 343,20 кв. м, свидетельство о государственной регистрации права от 25.12.2013 № 51-АВ 408882).
Основанием для доначисления единого налога, уплачиваемого при применении УСН за 2013-2014 годы по итогам проведенной выездной налоговой проверки, послужил вывод Инспекции о том, что количество сдаваемых Предпринимателем в аренду объектов не соответствует количеству объектов, указанных им в заявлениях на выдачу патента, что было установлено на основании представленных Предпринимателем договоров аренды.
Кассационная инстанция считает, что отказывая Предпринимателю в удовлетворении требований по данному эпизоду, суды правомерно указали следующее.
Как указано в статье 346.43 НК РФ, патентная система налогообложения устанавливается Кодексом, вводится в действие в соответствии с Кодексом законами субъектов Российской Федерации и применяется на территориях указанных субъектов Российской Федерации.
Патентная система налогообложения применяется индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
В соответствии с подпунктом 19 пункта 2 статьи 346.43 НК РФ патентная система налогообложения может применяться индивидуальными предпринимателями в отношении предпринимательской деятельности в сфере оказания услуг по сдаче в аренду (внаем) жилых и нежилых помещений, дач, земельных участков, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности.
Согласно подпункту 3 пункта 8 статьи 346.43 НК РФ субъекты Российской Федерации вправе в отношении указанного вида предпринимательской деятельности установить размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода в зависимости от количества обособленных объектов (площадей).
В соответствии со статьей 346.44 НК РФ налогоплательщиками признаются индивидуальные предприниматели, перешедшие на патентную систему налогообложения в порядке, установленном главой 26.5 Кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 346.45 НК РФ документом, удостоверяющим право на применение патентной системы налогообложения, является патент на осуществление одного из видов предпринимательской деятельности, в отношении которого законом субъекта Российской Федерации введена патентная система налогообложения.
Пункт 1 статьи 346.47 НК РФ регламентирует, что объектом налогообложения признается потенциально возможный к получению годовой доход индивидуального предпринимателя по соответствующему виду предпринимательской деятельности, установленный законом субъекта Российской Федерации.
Налоговая база определяется как денежное выражение потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода по виду предпринимательской деятельности, в отношении которого применяется патентная система налогообложения в соответствии с главой 26.5 НК РФ, устанавливаемого на календарный год законом субъекта Российской Федерации.
Установленный на календарный год законом субъекта Российской Федерации размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода применяется в следующем календарном году (следующих календарных годах), если он не изменен законом субъекта Российской Федерации.
Статьей 1 Закона Мурманской области от 12.11.2012 № 1537-01-ЗМО, размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода по предпринимательской деятельности «Сдача в аренду (наем) жилых и нежилых помещений, дач, земельных участков, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности» установлен в зависимости от количества обособленных объектов (площадей). При количестве обособленных объектов (площадей) до 1 включительно размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода составляет 600 000 руб., при количестве обособленных объектов (площадей) от 2 и более - 600 000 руб. на каждый обособленный объект (площадь), но не более 10 000 000 руб.
В соответствии со статьей 606 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.
Согласно статье 607 ГК РФ в аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи).
Таким образом, как обоснованно указали суды, размер потенциально возможного к получению годового дохода зависит от количества обособленных объектов (площадей) и устанавливается субъектом Российской Федерации, при этом на территории Мурманской области размер потенциально возможного к получению годового дохода установлен в зависимости от количества обособленных объектов; количество обособленных объектов, передаваемых в аренду, определяется на основании договоров аренды, заключаемых индивидуальным предпринимателем - арендодателем с конкретными арендаторами.
Довод Предпринимателя о том, что обособленный объект для целей применения патентной системы налогообложения - это обособленный объект недвижимости, принадлежащий предпринимателю на праве собственности и предназначенный для сдачи в аренду и количество таких обособленных объектов определяется по количеству выданных свидетельств о государственной регистрации права собственности, являлся предметом исследования судов и был правомерно отклонен.
Согласно статье 209 ГК РФ собственнику принадлежат права владения, пользования и распоряжения своим имуществом, собственник вправе по своему усмотрению совершать в отношении принадлежащего ему имущества любые действия, не противоречащие закону и иным правовым актам и не нарушающие права и охраняемые законом интересы других лиц, в том числе отчуждать свое имущество в собственность другим лицам, передавать им, оставаясь собственником, права владения, пользования и распоряжения имуществом, отдавать имущество в залог и обременять его другими способами, распоряжаться им иным образом.
В соответствии с пунктом 1 статьи 131 ГК РФ право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, а также ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней.
Государственная регистрация прав на недвижимое имущество и сделок с ним - юридический акт признания и подтверждения государством возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращения прав на недвижимое имущество в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации. Государственная регистрация является единственным доказательством существования зарегистрированного права.
Как правомерно указали суды, количество обособленных объектов не может быть поставлено в зависимость от количества выданных свидетельств о регистрации права собственности, поскольку свидетельство о регистрации права собственности является лишь подтверждением (доказательством) существования зарегистрированного права и призвано, в свою очередь, удостоверить со стороны государства юридическую силу соответствующих правоустанавливающих документов (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 05.07.2001 № 132-О).
Предприниматель не учитывает, что согласно подпункту 3 пункта 8 статьи 346.43 НК РФ субъекты Российской Федерации вправе в отношении указанного вида предпринимательской деятельности установить размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода в зависимости от количества обособленных объектов (площадей).
Таким образом, как обоснованно указали суды, в рассматриваемом случае определяющее (правовое) значение имеет наличие договора аренды, отношений, основанных на нем, исходя из этого (с учетом статей 606, 607 ГК РФ), количество объектов (равно как и площадей), будет определяться именно на основании договоров аренды.
При этом суды отметили, что в отношении одного объекта недвижимости, такого как Торговый центр «Галерея», у Предпринимателя имеется два свидетельства о государственной регистрации права собственности (2 и 3 этажи отдельно), в связи с чем данный объект недвижимости, сдаваемый Предпринимателем в аренду, в заявлении на выдачу патента указан как два отдельных (обособленных) объекта (2 и 3 этажи).
Позиция судов соответствует позиции, изложенной в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 07.07.2015 № АПЛ15-261 «Об оставлении без изменения решения Верховного Суда Российской Федерации от 24.04.2015, которым отказано в удовлетворении заявления о признании частично недействующими приложения к приказу Федеральной налоговой службы от 18.11.2014 № ММВ-7-3/589@ «Об утверждении формы заявления на получение патента» и приложения № 1 к приказу ФНС России от 26.11.2014 № ММВ-7-3/599@ «Об утверждении формы патента на право применения патентной системы налогообложения».
При этом суды правомерно руководствуясь статьями 38, 44, 346.47, 346.43 НК РФ и Законом Мурманской области от 12.11.2012 № 1537-01-ЗМО, пришли к обоснованному выводу о том, что размер площади помещений, сдаваемых в аренду, не имеет правового значения для определения размера потенциально возможного к получению Предпринимателем дохода, являющегося налоговой базой в целях применения патентной системы налогообложения, и расчета суммы налога, уплачиваемого при применении патентной системы налогообложения на территории Мурманской области.
Оснований не согласиться с указанным выводом судов по доводам жалобы у суда округа не имеется.
Довод Предпринимателя о том, что согласно положениям пункта 7 статьи 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, был предметом исследования судов и правомерно отклонен судами с учетом следующего.
Пункт 1 статьи 11 НК РФ устанавливает, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в данном Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.
Правоотношения, возникающие из договоров аренды, регулируются статьями 606, 607 ГК РФ.
Согласно разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, приведенным в Определении от 28.03.2000 № 5-П, отдельные юридико-технические неточности, которые допускаются законодателем при формулировании налоговой нормы, хотя и затрудняют уяснение действительного смысла закона, но еще не являются основаниями для вывода о том, что такая норма является неопределенной, расплывчатой, не содержащей четкие стандарты и соответственно не отвечающей конституционным принципам налогообложения.
Для применения пункта 7 статьи 3 НК РФ недостаточно констатировать наличие в источнике налогового права неясностей или противоречий, нужно аргументированно обосновать их неустранимый характер. Последнее означает невозможность ликвидировать правовую неопределенность путем толкования, когда единственно возможное средство ее устранения - это правотворчество.
Наряду с этим, Конституционным Судом Российской Федерации в постановлении от 13.03.2008 № 5-П указано, что налоговые обязательства граждан являются прямым следствием их деятельности в экономической сфере и потому неразрывно с ней связаны. Возникновению налоговых обязательств, как правило, предшествует вступление гражданина в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны.
На основании изложенного, кассационная инстанция считает, что при толковании и применении подпункта 19 пункта 2 статьи 346.43, подпункта 3 пункта 8 статьи 346.43 НК РФ, статьи 346.47 НК РФ, статьи 1 Закона Мурманской области от 12.11.2012 № 1537-01-ЗМО, суды обоснованно исходили из норм гражданского законодательства, регулирующих правоотношения, возникающие из договора аренды.
Кассационная инстанция считает, что судами первой и апелляционной инстанции правомерно не приняты во внимание доводы Предпринимателя о том, что у Инспекции при выдаче патентов не возникло каких-либо сомнений по количеству обособленных объектов, указанных в заявлении на выдачу патента.
Из статьи 346.45 НК РФ следует, что налоговый орган не вправе осуществлять проверку сведений, поименованных в заявлении налогоплательщика на выдачу патента, за исключением тех, которые приведены в пункте 4 статьи 346.45 НК РФ.
По сути, подача индивидуальным предпринимателем заявления на выдачу патента носит уведомительный (заявительный) характер и свидетельствует о том, что налогоплательщик при соблюдении условий, указанных в главе 26.5 НК РФ, изъявил желание применять патентную систему налогообложения с возможными для него рисками и последствиями, характерными для предпринимательской деятельности (статья 2 ГК РФ).
При этом суды обоснованно указали, что письма Министерства финансов России и Федеральной налоговой службы России, публикации в периодических изданиях носят информационно-разъяснительный характер, не являются нормативными правовыми актами, в связи с чем они не могут устанавливать, изменять или отменять нормы права.
Суды также оценили и отклонил довод Предпринимателя о том, что форма заявления на выдачу патента не утверждена, обоснованно указав, что Предпринимателем не указано каким образом отсутствие в Кодексе положений об утверждении формы заявления на получение патента нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности и каким образом данное обстоятельство имеет правовое значение для рассмотрения настоящего дела.
При таких обстоятельствах, принимая во внимание, что факт не уплаты Предпринимателем налога при применении УСН в полном объеме установлен судами, выводы судов о правомерности начисления Инспекцией пеней на спорную сумму налога, следует признать правомерным.
Кассационная инстанция отклоняет как необоснованный довод Предпринимателя о том, что он незаконно привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, поскольку понятие «обособленный объект» в законодательстве Российской Федерации не определено, в связи с чем, как полагает Предприниматель, его вина в совершении налоговых правонарушений отсутствует.
В соответствии с подпунктами 3, 4 пункта 1 статьи 111 НК РФ обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признаются: выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа), и (или) выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) мотивированного мнения налогового органа, направленного ему в ходе проведения налогового мониторинга; иные обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения.
Как правомерно указали суды, с учетом статьи 11 НК РФ, статей 606 и 607 ГК РФ, отсутствие в Налоговом кодексе Российской Федерации определения понятия «обособленный объект» в целях применения патентной системы налогообложения, не может быть признано обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения.
Сведений о том, что Предприниматель обращался в Инспекцию для разъяснения вопроса относительно того, каким образом определяется количество обособленных объектов по виду деятельности по сдаче в аренду (наем) жилых и нежилых помещений, дач, земельных участков, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности, в материалах дела не имеется, соответственно письменных разъяснений по порядку исчисления стоимости патента налоговым органом Предпринимателю не давалось.
Напротив, судом установлено, что Инспекцией в адрес Предпринимателя направлялись уведомления о необходимости предоставления пояснений по вопросам применения патентной системы налогообложения с указанием правовой позиции (уведомления от 19.11.2013 № 20-02/35/4331874, от 19.12.2013 № 20-02/35/4368756).
В указанных уведомлениях Инспекция информировала Предпринимателя о том, что в целях применения патентной системы налогообложения, установленной главой 26.5 НК РФ и исчисления стоимости патента в отношении вида деятельности сдача в аренду (наем) жилых и нежилых помещений, дач, земельных участков, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности, необходимо учитывать нормы гражданского законодательства и определять количество объектов, сдаваемых в аренду, на основании заключенных договоров аренды.
Данные обстоятельства, расценены судами как обстоятельства, свидетельствующие о наличии вины Предпринимателя в совершении вмененных ему по данному эпизоду налоговых правонарушений.
На основании изложенного, кассационная инстанция считает, что отказывая Предпринимателю в удовлетворении требований по данному эпизоду, суды первой и апелляционной инстанций полно и всесторонне оценив представленные сторонами доказательства и приведенные доводы, правильно применив нормы материального права, пришли к обоснованному выводу об отсутствии оснований для удовлетворения заявления Предпринимателя.
Из материалов дела также следует, что суды первой и апелляционной инстанций отказали Предпринимателю в удовлетворении его требований по эпизоду начисления земельного налога за 2012 - 2014 годы, соответствующих пеней и налоговых санкций, признав неправомерной его позицию об отсутствии у него обязанности по уплате земельного налога в связи с отсутствием объекта налогообложения, поскольку земельный участок не сформирован в установленном порядке.
Пунктом 1 статьи 23, пунктом 1 статьи 45 НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.
В силу пункта 1 статьи 388 НК РФ плательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.
Объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен налог (пункт 1 статьи 389 НК РФ).
Пунктом 1 статьи 390 НК РФ установлено, что налоговая база определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 НК РФ.
Согласно пункту 2 статьи 391 НК РФ налоговая база определяется отдельно в отношении долей в праве общей собственности на земельный участок, в отношении которых налогоплательщиками признаются разные лица либо установлены различные налоговые ставки.
Абзацем 2 пункта 3 статьи 391 НК РФ (в редакции, действовавшей в момент возникновения спорных правоотношений) установлено, что налогоплательщики - физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, определяют налоговую базу самостоятельно в отношении земельных участков, используемых ими в предпринимательской деятельности, на основании сведений государственного кадастра недвижимости о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.
Налоговая база в отношении земельных участков, находящихся в общей долевой собственности, определяется для каждого из налогоплательщиков, являющихся собственниками данного земельного участка, пропорционально его доле в общей долевой собственности (пункт 1 статьи 392 НК РФ).
На основании пункта 1 статьи 396 НК РФ сумма налога исчисляется по истечении налогового периода как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 15 и 16 указанной статьи.
В соответствии с пунктом 1 статьи 131 ГК РФ право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней.
Согласно части 1 статьи 38 Жилищного кодекса Российской Федерации (далее - ЖК РФ) при приобретении в собственность помещения в многоквартирном доме к приобретателю переходит доля в праве общей собственности на общее имущество в многоквартирном доме.
В силу части 1 статьи 36 ЖК РФ собственникам помещений в многоквартирном доме принадлежит на праве общей долевой собственности общее имущество в многоквартирном доме, в том числе, земельный участок, на котором расположен данный дом, с элементами озеленения и благоустройства, иные предназначенные для обслуживания, эксплуатации и благоустройства данного дома и расположенные на указанном земельном участке объекты.
Пунктами 1, 2 статьи 37 ЖК РФ установлено, что доля в праве общей собственности на общее имущество в многоквартирном доме собственника помещения в этом доме пропорциональна размеру общей площади указанного помещения и следует судьбе права собственности на это помещение.
Согласно части 2 статьи 16 Федерального закона от 29.12.2004 № 189-ФЗ «О введении в действие Жилищного кодекса Российской Федерации» (далее - Закон № 189-ФЗ), по земельным участкам, сформированным до введения в действие Жилищного кодекса Российской Федерации, и в отношении которых проведен государственный кадастровый учет, право общей долевой собственности возникает у собственников помещений в доме в силу закона (то есть с 01.03.2005).
По земельным участкам, сформированным после введения в действие Жилищного кодекса Российской Федерации, право общей долевой собственности на них у собственников помещений в многоквартирном доме возникает в силу закона с момента проведения государственного кадастрового учета.
В силу пункта 2 статьи 23 Федерального закона от 21.07.1997 «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» государственная регистрация возникновения, перехода, ограничения (обременения) или прекращения права на жилое или нежилое помещение в многоквартирных домах одновременно является государственной регистрацией неразрывно связанного с ним права общей долевой собственности на общее имущество (в том числе на земельный участок, на котором расположен многоквартирный дом).
Государственной регистрации права общей долевой собственности в отношении такого земельного участка в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним не требуется (пункт 2.3 Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 28.05.2012 № 12-П).
Аналогичные выводы содержатся в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 22.03.2012 № 461-О-О.
Конституционный Суд Российской Федерации указал, что положения Жилищного кодекса Российской Федерации (статьи 36 - 38) и положения Гражданского кодекса Российской Федерации (статья 290) устанавливают неразрывную взаимосвязь между правом собственности на помещения в многоквартирном доме и правом общей долевой собственности на общее имущество в таком доме (включая земельный участок).
Таким образом, обязанность уплачивать земельный налог возникает у лица с момента государственной регистрации за ним права собственности, права постоянного (бессрочного) пользования либо права пожизненного наследуемого владения на земельный участок, который, в свою очередь, сформирован и поставлен на государственный кадастровый учет.
Судами на основании материалов дела установлено, что Предприниматель является собственником нежилых помещений в многоквартирном доме, расположенном по адресу: г. Мончегорск, пр. Металлургов, д. 34.
Согласно кадастровому паспорту земельного участка с кадастровым номером 51:10:0020405:33 (предыдущий кадастровый номер 51:10:20405:28) земельный участок, на котором расположен многоквартирный дом, внесен в государственный кадастр недвижимости, установлена категория земель - земли населенных пунктов, разрешенное использование - под жилой дом со встроенными нежилыми помещениями, кадастровая стоимость - 24 902 942 руб. 16 коп.
Ранее земельный участок под многоквартирным домом, расположенным по адресу: г. Мончегорск, пр. Металлургов, д. 34, был поставлен на государственный кадастровый учет с присвоением ему кадастрового номера 51:10:20405:28. Дата постановки на государственный кадастровый учет 13.06.2006, снятия с учета - 16.08.2007.
Данные сведения следуют из кадастровой выписки от 20.05.2015 № 51/301/15-47296, полученной Инспекцией на основании запроса от 14.05.2015 № 20-04/33/654.
Право общей долевой собственности на общее имущество в многоквартирном доме, расположенном по адресу: г. Мончегорск, пр. Металлургов, д. 34, в том числе на земельный участок, возникло у заявителя с момента приобретения в указанном доме в собственность нежилого помещения, то есть с 10.11.2009.
Судами установлено, что в материалы дела представлены кадастровый паспорт земельного участка, копия землеустроительного дела (представлено Управлением Росреестра по Мурманской области с письменными пояснениями).
Из указанных выше документов следует, что спорный земельный участок имеет следующие индивидуализирующие характеристики: категория земель - земли населенных пунктов; разрешенное использование - под жилой дом со встроенными нежилыми помещениями; площадь земельного участка - 8 952 кв. м; ограничения в использовании и обременении правами иных лиц - общая долевая собственность; установление местоположения и прохождения границ участка на местности - схема с обозначением границ земельного участка.
Как обоснованно указали суды, наличие вышеперечисленных сведений в государственном кадастре недвижимости свидетельствует о формировании земельного участка в установленном законом порядке.
Формирование земельного участка, на котором расположен многоквартирный дом, осуществляется органами государственной власти или органами местного самоуправления.
С момента формирования земельного участка и проведения его государственного кадастрового учета земельный участок, на котором расположены многоквартирный дом и иные входящие в состав такого дома объекты недвижимого имущества, переходит бесплатно в общую долевую собственность собственников помещений в многоквартирном доме.
Как следует из кадастрового паспорта на спорный земельный участок в графе «Сведения о правах» содержатся информация о собственниках земельного участка - собственники помещений многоквартирного дома, виде собственности - общая долевая собственность, размер такой доли - доля в праве пропорциональна размеру общей площади помещения.
В материалы дела представлены письменные пояснения Управления Росреестра по Мурманской области, а также копия землеустроительного дела в отношении спорного земельного участка, расположенного по адресу: г. Мончегорск, пр. Металлургов, д. 34, согласно которых указанный земельный участок прошел процедуру межевания и сформирован в установленном законом порядке. При этом по итогам проведения работ по межеванию и определению границ спорного земельного участка составлен акт согласования границ земельного участка со смежными землепользователями, в том числе с Предпринимателем, что подтверждается его подписью.
На основании изложенного вывод судов о том, что земельный участок под многоквартирным домом, расположенный по адресу: г. Мончегорск, пр. Металлургов, д. 34, сформирован, поскольку именно с момента формирования земельного участка и проведения его государственного кадастрового учета земельный участок переходит бесплатно в общую долевую собственность собственников помещений в многоквартирном доме (Определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.06.2011 № ВАС-8125/11 по делу № А51-6862/2010), является обоснованным.
Принимая во внимание, что земельный участок сформирован и поставлен на государственный кадастровый учет, суды правомерно отклонили доводы Предпринимателя об обратном.
При таких обстоятельствах Предприниматель, являясь собственником нежилых помещений в многоквартирном доме, расположенном на спорном земельном участке, в соответствии с пунктом 1 статьи 23, пунктом 1 статьи 45, пунктом 1 статьи 388, пунктом 1 статьи 389, абзацем 2 пункта 3 статьи 391 НК РФ признается плательщиком земельного налога.
При этом суды первой и апелляционной инстанций правомерно указали, что не имеет правового значения тот факт, что ранее земельный участок, на котором расположен многоквартирный дом по адресу: г. Мончегорск г., пр. Металлургов, д. 34, был поставлен на государственный кадастровый учет под кадастровым номером 51:10:20405:28, то есть является ранее учтенным.
До 16.08.2007 спорный земельный участок имел иной кадастровый номер и в выписке из государственного кадастра недвижимости содержались сведения о том, что «границы земельного участка не установлены в соответствии с требованиями земельного законодательства». Однако указанное не означает, что земельный участок не сформирован и не препятствует реализации требований пункта 2 статьи 16 Закона № 189-ФЗ.
Согласно части 1 статьи 45 Закона от 24.07.2007 № 221-ФЗ «О кадастровой деятельности» (далее - Закон № 221-ФЗ) государственный кадастровый учет или государственный учет объектов недвижимости, в том числе технический учет, осуществленные в установленном законодательном порядке до дня вступления в силу указанного Федерального закона (01.03.2008), признается юридически действительным, и такие объекты считаются объектами недвижимости, учтенными в соответствии с данным Федеральным законом.
Указанные выводы соответствуют правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в решении от 10.03.2011 № ГКПИ10-1653.
Более того, согласно сведениям государственного кадастра недвижимости по спорному земельному участку, представленным в виде выписки, и кадастрового паспорта, фактически речь идет об одном и том же земельном участке, поскольку земельный участок является ранее учтенным.
По мнению Предпринимателя, спорный земельный участок сформирован 11.08.2015, а до указанной даты земельный участок не прошел процедуру межевания. Такой вывод сделан налогоплательщиком на основании даты кадастрового паспорта.
Судами первой и апелляционной инстанций указанный довод правомерно отклонен со ссылкой на пункт 2 статьи 14 Закона № 221-ФЗ как основанный на неправильном толковании норм права.
Указанная в кадастровом паспорте дата 11.08.2015 является датой исполнения запроса Инспекции от 08.08.2015 № 20-04/34/5527 о предоставлении информации, что подтверждается ответом Комитета имущественных отношений администрации города Мончегорска от 11.08.2015 № 51/301/15/74128.
Довод Предпринимателя о том, что он не имел невозможности исчислить земельный налог, исследован судами и отклонен со ссылками на положения статей 44, 388, 391 НК РФ указанием на то, что кадастровые сведения являются общедоступными (пункт 8 статьи 4 Закона № 221-ФЗ).
Статьей 14 Закона № 221-ФЗ установлен порядок предоставления сведений, внесенных в государственный кадастр недвижимости.
Общедоступные сведения, внесенные в государственный кадастр недвижимости, предоставляются органом кадастрового учета по запросам любых лиц, в том числе посредством почтового отправления, использования сетей связи общего пользования или иных технических средств связи, посредством обеспечения доступа к информационному ресурсу, содержащему сведения государственного кадастра недвижимости (в редакции, действовавшей в период спорных правоотношений).
Таким образом, Предприниматель имел реальную возможность обратиться за получением сведений о спорном земельном участке, расположенном по адресу: г. Мончегорск, пр. Металлургов, д. 34, непосредственно в уполномоченный орган государственной власти (в данном случае Росреестр) посредством направления соответствующего запроса; обращения к сведениям информационного ресурса, содержащего сведения государственного кадастра недвижимости.
Вместе с тем, как установлено судами, таких действий Предпринимателем предпринято не было.
При таких обстоятельствах, судами правомерно отклонен довод Предпринимателя о невозможности исчислить земельный налог, в том числе по причине отсутствия сведений о кадастровом номере спорного земельного участка, в связи с чем суды обоснованно отказали в удовлетворении требований Предпринимателя по данному эпизоду.
Доводы Предпринимателя о нарушении Инспекцией статьи 101 НК РФ являлись предметом исследования судов, им дана надлежащая правовая оценка.
Оснований не согласится с выводами судов в этой части у суда округа не имеется.
Суды признали также несостоятельным и довод Предпринимателя о незаконности привлечения его к ответственности на основании статей 119 и 122 НК РФ.
Предприниматель полагает, что имеются обстоятельства, исключающие его вину в совершении налогового правонарушения, что является основанием для применения подпункта 4 пункта 1 статьи 111 НК РФ.
В обоснование указанного довода Предприниматель указывает, что в проверяемом периоде земельный участок не был сформирован, собственники жилых помещений к уплате земельного налога не привлекались (нарушен принцип всеобщности налогообложения), в 2011 году Инспекцией проводилась выездная проверка за 2009 год, нарушений в виде неуплаты земельного налога налоговым органом не установлено, заявителем не получен ответ из Инспекции и Администрации города Мончегорска о предоставлении разъяснений по вопросу исчисления земельного налога.
В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 111 НК РФ обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признаются, в частности, иные, обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения.
Оценив указанные обстоятельства, с учетом позиции, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.03.2006 № 13815/05, суды первой и апелляционной инстанций обоснованно не признаны их в качестве обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения.
При этом суды отметили, что довод о нарушении всеобщности налогообложения не имеет правового значения для рассмотрения настоящего дела, поскольку предметом спора является решение вопроса о правомерности решения Инспекции в части наличия обязанности у Предпринимателя уплачивать земельный налог за 2012-2014, соответствует ли оно в этой части закону и иным нормативным правовым актам, нарушает ли это решение права и законные интересы налогоплательщика.
Кроме того, как указали суды, то обстоятельство, что ранее в 2011 году имело место проведение выездной налоговой проверки за иной период, не может быть признано обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, поскольку не имеет отношение к дате совершения налоговых правонарушений, равно как не может быть расценено в качестве разъяснений, данных налоговым органом.
При таких обстоятельствах, оснований для отмены принятых судебных актов в указанной части у суда округа не имеется.
Податель жалобы не приводит доводов о нарушении судами норм материального и процессуального права. Его позиция свидетельствует о несогласии с оценкой фактических обстоятельств дела и представленных сторонами доказательств, которую дали суды, однако иная оценка доказательств не входит в полномочия суда кассационной инстанции.
Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами первой и апелляционной инстанций на основании полного, всестороннего и объективного исследования имеющихся в деле доказательств с учетом всех доводов и возражений участвующих в деле лиц, основаны на правильном применении норм материального и процессуального права, в связи с чем у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены либо изменения принятых по делу судебных актов, предусмотренные статьей 288 АПК РФ.
Руководствуясь статьями 48, 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
произвести процессуальное правопреемство, заменив Инспекцию Федеральной налоговой службы по городу Мончегорску Мурманской области на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 5 по Мурманской области.
Решение Арбитражного суда Мурманской области от 21.11.2016 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.04.2017 по делу № А42-3184/2016 оставить без изменения, а кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Глухова Сергея Александровича - без удовлетворения.
Председательствующий
Е.С.ВАСИЛЬЕВА
Судьи
Е.Н.АЛЕКСАНДРОВА
О.Р.ЖУРАВЛЕВА