Основные средства были приобретены организацией до перехода на УСН. Реконструкция и модернизация вышеуказанных основных средств была произведена в период применения УСН (с объектом налогообложения «доходы минус расходы»).
Как правильно применить п. 3 ст. 346.16 НК РФ и учесть произведенные организацией расходы на модернизацию и реконструкцию основных средств при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН?
В случае если налогоплательщик перешел на упрощенную систему налогообложения с иных режимов налогообложения, стоимость основных средств учитывается в порядке, установленном п. 2.1 ст. 346.25 НК РФ.
Так, согласно п. 2.1 ст. 346.25 НК РФ при переходе организации на упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, в налоговом учете на дату такого перехода отражается остаточная стоимость приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств и приобретенных (созданных самой организацией) нематериальных активов, которые оплачены до перехода на упрощенную систему налогообложения, в виде разницы между ценой приобретения (сооружения, изготовления, создания самой организацией) и суммой начисленной амортизации в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ.
Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении налоговой базы учитывают расходы, предусмотренные п. 1 ст. 346.16 НК РФ.
На основании подп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств (с учетом положений п. 3 и 4 ст. 346.16 НК РФ).
Согласно подп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, произведенные налогоплательщиком до перехода на упрощенную систему налогообложения, включаются в состав расходов в периоде применения упрощенной системы налогообложения в следующем порядке:
— в отношении основных средств со сроком полезного использования до трех лет включительно — в течение первого календарного года применения упрощенной системы налогообложения;
— в отношении основных средств со сроком полезного использования от трех до 15 лет включительно в течение первого календарного года применения упрощенной системы налогообложения — 50% стоимости, второго календарного года — 30% стоимости и третьего календарного года — 20% стоимости;
— в отношении основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет — в течение первых десяти лет применения упрощенной системы налогообложения равными долями стоимости основных средств.
При этом обращаем внимание на то, что в течение налогового периода указанные расходы принимаются за отчетные периоды равными долями.
Согласно подп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ расходы на реконструкцию и модернизацию основных средств, произведенные в периоде применения упрощенной системы налогообложения, принимаются для целей налогообложения с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию.
Таким образом, расходы на модернизацию (реконструкцию) основных средств учитываются в целях налогообложения равномерно, по мере оплаты, в течение того налогового периода, когда работы закончены и модернизированный (реконструированный) объект введен в эксплуатацию.