Вопрос: Организация применяет УСН с объектом налогообложения "доходы". Организация на праве собственности владеет земельным участком и осуществляет долевое строительство объектов недвижимости, выступая в качестве застройщика.
Застройщик, в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации", заключает договоры участия в долевом строительстве с физическими лицами.
Цена по договору участия в долевом строительстве определяется как сумма денежных средств, направленных на возмещение затрат застройщика на строительство (создание) объекта долевого строительства.
Поскольку вознаграждение застройщика не предусмотрено договором участия в долевом строительстве, то его доходом будет являться экономия, которая определяется как разность между ценой договора и себестоимостью созданного объекта. Договором участия в долевом строительстве предусмотрено, что неизрасходованные целевые средства участников долевого строительства, оставшиеся у застройщика по окончании строительства (экономия), являются премией застройщика, которая остается в его распоряжении.
Застройщик формирует себестоимость создаваемого объекта в разрезе глав сводного сметного расчета. Себестоимость складывается из фактических затрат на строительство (создание) объекта и затрат на содержание службы застройщика.
Расходы на содержание службы застройщика также учитываются в инвентарной стоимости объекта в соответствии с п. 1.4 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160, а также согласно сводному сметному расчету, в состав которого входит гл. 10 "Содержание службы заказчика-застройщика", составляемому в соответствии с Методикой определения стоимости строительной продукции на территории РФ МДС 81-35.2004.
По окончании строительства определяется экономия и застройщик уплачивает с данной суммы налог, уплачиваемый в связи с применением УСН.
В соответствии с пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ застройщик ведет раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования.
Согласно п. 1 ст. 12 Закона N 214-ФЗ обязательства застройщика перед дольщиком считаются исполненными с момента подписания сторонами акта о передачи объекта долевого строительства. Соответственно, размер (сумма) экономии может быть определен только после завершения строительства, когда будет сформирована инвентарная стоимость объекта.
Денежные средства по договорам участия в долевом строительстве, полученные застройщиком, являются целевыми и в момент получения денежных средств на расчетный счет доходом не признаются в соответствии с пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ.
Так как сумма вознаграждения застройщика не выделена в договоре участия в долевом строительстве, то полученная по окончании строительства экономия и будет являться доходом застройщика.
Сумму экономии застройщик, применяющий УСН, отражает в книге учета доходов и расходов и учитывает при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН.
Имеет ли право застройщик, применяющий УСН с объектом налогообложения "доходы", уплачивать налог только с суммы экономии, которая определяется по окончании строительства?
Правомерно ли не учитывать при формировании выручки расходы на содержание службы застройщика, так как данные расходы производятся из целевых средств и включаются в инвентарную стоимость объекта, при условии, что в договорах участия в долевом строительстве оплата услуг застройщика не выделена отдельной суммой?
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу налогообложения доходов, полученных застройщиком, применяющим упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, и сообщает следующее.
В соответствии с п. п. 1 и 1.1 ст. 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 Кодекса, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 Кодекса. При определении объекта налогообложения не учитываются, в частности, доходы, указанные в ст. 251 Кодекса.
Согласно пп. 14 п. 1 ст. 251 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются средства целевого финансирования в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.
Как следует из письма, организация выполняет функции застройщика по строительству объектов недвижимости подрядным способом за счет средств дольщиков.
В договорах долевого участия на строительство объектов недвижимости не предусмотрен возврат дольщикам неиспользованных средств из-за снижения фактической стоимости строительства по сравнению с его договорной стоимостью. Договорами также не предусмотрен размер вознаграждения заказчика-застройщика. При этом договорами предусмотрено, что неизрасходованные целевые средства участников долевого строительства, оставшиеся у застройщика по окончании строительства, являются премией застройщика, которая остается в его распоряжении.
Исходя из этого организации, являющиеся застройщиками, при заключении вышеуказанных договоров в составе доходов при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, должны учитывать экономию затрат на строительство объектов недвижимости в виде разницы между договорной стоимостью объектов и фактическими затратами по строительству данных объектов, не включающими в себя расходы на содержание службы застройщика, по окончании строительства.
Вместе с этим сообщаем, что согласно п. 11.4 Регламента Минфина России, утвержденного Приказом Минфина России от 23.03.2005 № 45н, обращения организаций и индивидуальных предпринимателей по оценке конкретных хозяйственных ситуаций в Департаменте не рассматриваются.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН