Вопрос: Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом для целей налогообложения прибыли признается имущество, находящееся у налогоплательщика на праве собственности, которое используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб.
В соответствии со ст. 259 НК РФ начисление амортизации по объектам основных средств начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.
Пунктом 9 ст. 258 НК РФ определено, что налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере 10 процентов (30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно и выявленных в результате инвентаризации).
Автотранспортные средства подлежат регистрации в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 12.08.1994 № 938 «О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации».
Согласно Федеральному закону от 10.12.1995 № 196-ФЗ «О безопасности дорожного движения» допуск транспортных средств, предназначенных для участия в дорожном движении на территории Российской Федерации, осуществляется путем регистрации транспортных средств и выдачи соответствующих документов.
Регистрация транспортного средства в органах ГИБДД осуществляется в целях обеспечения полноты учета автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории РФ.
Согласно п. п. 2 и 3 указанного Постановления собственники (владельцы) автомобилей обязаны в установленном порядке зарегистрировать их или изменить регистрационные данные в ГИБДД в течение срока действия регистрационного знака «Транзит» или в течение пяти суток после приобретения, таможенного оформления, снятия с учета транспортных средств, замены номерных агрегатов или возникновения иных обстоятельств, потребовавших изменения регистрационных данных.
Пунктом 25 Административного регламента МВД России исполнения государственной функции по регистрации автомототранспортных средств и прицепов к ним (Приложение № 2 к Приказу МВД России от 24.11.2008 № 1001) (далее - Регламент) определено, что максимальный срок совершения регистрационного действия с выдачей документов и регистрационных знаков определяется территориальным органом управления Госавтоинспекции субъекта РФ и не может превышать трех часов с момента приема заявления и подтверждения факта уплаты государственной пошлины. Исключение составляют случаи, когда принимается решение об отказе в регистрации автотранспортного средства или возникают форс-мажорные обстоятельства, не позволяющие совершать процедуры, предусмотренные Регламентом.
В случаях, требующих дополнительных проверок, проводимых сотрудниками регистрационных подразделений, заявления разрешаются в срок до 30 суток со дня их поступления.
В ходе хозяйственной деятельности ОАО возникают ситуации, когда между вводом транспортного средства в эксплуатацию и регистрацией его в органах ГИБДД проходит значительный промежуток времени.
Данная ситуация возникает по следующим причинам:
документы на регистрацию транспортного средства в органы ГИБДД поданы вовремя, однако ГИБДД регистрационные действия с выдачей документов и регистрационных знаков проводятся более месяца;
документы на регистрацию в органы ГИБДД были поданы по истечении 5 дней после приобретения транспортного средства. Задержка подачи документов в органы ГИБДД связана с проведением тендера по выбору страховой компании для осуществления ОСАГО. Заключение договора ОСАГО является обязательным условием регистрации транспортных средств (п. 3 ст. 32 Федерального закона от 25.04.2002 № 40-ФЗ «Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств»).
До регистрации в органах ГИБДД транспортные средства не эксплуатируются, так как не могут быть допущены к дорожному движению на территории РФ.
После регистрации в органах ГИБДД транспортные средства используются в деятельности, направленной на получение дохода.
При этом транспортные средства принимаются к налоговому учету в состав основных средств с момента оформления акта ОС-1 (то есть до регистрации в ГИБДД), и начисление амортизации осуществляется согласно ст. 259 НК РФ с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода его в эксплуатацию. Расходы на капитальные вложения в размере 10% (30%) от первоначальной стоимости, предусмотренные п. 9 ст. 258 НК РФ, начисляются в месяце начала начисления амортизации.
ОАО полагает, что оно правомерно учитывает в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, расходы на капитальные вложения в размере 10% (30%) от первоначальной стоимости, а также начисленную амортизацию по транспортным средствам, не зарегистрированным в органах ГИБДД.
Правомерна ли позиция ОАО?
Ответ:
Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу учета для целей налогообложения прибыли расходов на капитальные вложения в размере 10 (30) процентов от первоначальной стоимости и сумм начисленной амортизации по транспортным средствам до момента их государственной регистрации в органах Государственной инспекции безопасности дорожного движения Министерства внутренних дел Российской Федерации и сообщает следующее.
В соответствии с п. 11 ст. 258 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.
Исходя из положений ст. 130 Гражданского кодекса Российской Федерации автотранспортное средство является движимой вещью. В соответствии с п. 2 ст. 164 Гражданского кодекса Российской Федерации государственной регистрации сделок с движимым имуществом не требуется, кроме предусмотренных законом случаев. Необходимость регистрировать сделки с транспортными средствами, а также право собственности на транспортные средства законодательством не установлена. Постановление Правительства Российской Федерации от 12.08.1994 № 938 «О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации» регулирует порядок регистрации самого автотранспортного средства в государственных органах.
Согласно п. 9 ст. 258 Кодекса налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со ст. 257 Кодекса.
В соответствии с п. 3 ст. 272 Кодекса расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные п. 9 ст. 258 Кодекса, признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с гл. 25 Кодекса приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения.
Учитывая изложенное, по мнению Департамента, начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества - транспортному средству начинается в общеустановленном порядке с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, на основании п. 4 ст. 259 Кодекса. При этом расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные п. 9 ст. 258 Кодекса, признаются в том отчетном (налоговом) периоде, на который приходится дата начала амортизации.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С. Разгулин