Вопрос: ООО, применяющее УСН с объектом налогообложения «доходы», арендует земельный участок и осуществляет долевое строительство объектов недвижимости. В качестве застройщика ООО привлекает денежные средства дольщиков в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации».
Также ООО исполняет функции генерального подрядчика, выполняя строительство указанных объектов собственными силами с частичным привлечением субподрядных организаций. Себестоимость объекта складывается из фактических затрат на строительство и стоимости оказания услуг застройщика. Так как вознаграждение застройщика в договоре долевого строительства не выделено отдельной суммой, доходы от услуг застройщика определяются расчетным путем исходя из данных сводного сметного расчета и включаются в налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, при первых платежах от дольщиков.
Оставшаяся часть средств целевого финансирования дольщиков, относящаяся к затратам на строительство, согласно пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ, не учитывается в качестве доходов при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.
По окончании строительства определяется экономия как разница между суммой инвестирования по договору (за вычетом доходов от услуг застройщика) и фактическими затратами на строительство (без затрат на содержание застройщика), которая остается у застройщика в распоряжении и отражается как полученный доход при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН.
Данный порядок определения налоговой базы застройщика соответствует позициям, изложенным ВАС РФ в Определении от 18.12.2009 № ВАС-17128/09 и Минфином России в Письме от 22.07.2011 № 03-11-06/2/109.
Вправе ли ООО как застройщик-генподрядчик, применяющий УСН с объектом налогообложения «доходы», при получении средств целевого финансирования по договорам долевого участия в строительстве уплачивать налог только с дохода от услуг застройщика и с суммы экономии, остающейся в его распоряжении, а не со всей суммы инвестирования? Правомерно ли включать сумму экономии на дату завершения строительства объекта?
Ответ:
Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу определения доходов налогоплательщиком, выполняющим функции заказчика-застройщика, применяющим упрощенную систему налогообложения, и сообщает следующее.
В соответствии со ст. 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 Кодекса, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 Кодекса. При определении налоговой базы не учитываются доходы, указанные в ст. 251 Кодекса.
Согласно пп. 14 п. 1 ст. 251 Кодекса при налогообложении не учитываются средства целевого финансирования в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.
Как следует из рассматриваемого письма, организация выполняет функции застройщика по строительству объектов недвижимости подрядным способом за счет средств дольщиков. В договорах долевого участия на строительство объектов недвижимости не предусмотрен возврат дольщикам неиспользованных средств из-за снижения фактической стоимости строительства по сравнению с его договорной стоимостью. Договорами также не предусмотрен размер вознаграждения заказчика-застройщика. При этом договорами предусмотрено, что неизрасходованные целевые средства участников долевого строительства, оставшиеся у застройщика по окончании строительства, являются премией застройщика, которая остается в его распоряжении.
В связи с изложенным организация, осуществляющая функции застройщика при строительстве объектов за счет средств дольщиков, при определении налоговой базы должна учитывать доходы от оплаты услуг застройщика, а также экономию затрат на строительство объектов недвижимости в виде разницы между договорной стоимостью объектов и фактическими затратами по строительству данных объектов, не включающими в себя расходы на содержание службы застройщика, определяемую по окончании строительства.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С. Разгулин