Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу учета процентов, начисленных на сумму требований конкурсного кредитора в соответствии с законодательством о несостоятельности (банкротстве), и сообщает следующее.
Федеральным законом от 28.12.2013 № 420-ФЗ подпункт 2 пункта 4 статьи 271 Кодекса дополнен абзацем пятым, согласно которому доходы в виде процентов, начисляемых на сумму требований конкурсного кредитора в соответствии с законодательством о несостоятельности (банкротстве) (далее - проценты конкурсного кредитора), признаются на дату поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика.
Действие положений указанного абзаца распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2011 года.
Внесение изменений в налоговое законодательство, распространяющих свое действие на прошедшие налоговые (отчетные) периоды, следует трактовать как выявление искажений в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде.
Абзацы 2, 3 пункта 1 статьи 54 Кодекса регулируют порядок исправления выявленных в текущем периоде ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам.
В соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 54 Кодекса налогоплательщики-организации могут провести перерасчет сумм налога на прибыль за прошедшие отчетные (налоговые) периоды и представить уточненные декларации за предыдущие налоговые (отчетные) периоды, или в соответствии с абзацем 3 пункта 1 статьи 54 Кодекса налогоплательщики вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены искажения, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в случае, когда допущенные искажения привели к излишней уплате налога.
Вместе с тем это не означает, что только в случае выявления ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы, относящейся к прошлому налоговому (отчетному) периоду, может быть произведен перерасчет налоговой базы, суммы налога и в этой связи подана уточненная налоговая декларация за прошлый налоговый период.
В иных законодательно установленных случаях также может быть произведен вышеуказанный перерасчет.
Согласно пункту 4 статьи 5 Кодекса акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.
Как указано выше, в рассматриваемой ситуации законодатель действие положений абзаца 5 подпункта 2 пункта 4 статьи 271 Кодекса, вступивших в силу с 1 января 2014 года, уточнивших порядок учета доходов в виде процентов конкурсного кредитора, распространил на правоотношения, возникшие с 1 января 2011 года.
Придание законодателем указанной норме обратной силы следует рассматривать как возможность, предоставленную налогоплательщику, полностью пересмотреть порядок учета и отражения в налоговой отчетности спорных доходов за прошлые налоговые периоды по правоотношениям, возникшим с 1 января 2011 года.
Таким образом, поскольку иное положениями Кодекса не установлено, то с учетом пункта 7 статьи 3 Кодекса данный пересмотр может быть осуществлен налогоплательщиком как путем перерасчета налоговой базы, сумм налога и в этой связи подачи уточненных налоговых деклараций за прошлые налоговые периоды, так и путем корректировки налоговых обязательств (включения спорных процентов в состав расходов) за 2014 год.
Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. Направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
А.КИЗИМОВ