Департамент налоговой и таможенной политики рассмотрел письмо о порядке учета в целях налогообложения амортизации по имуществу, передаваемому по концессии, и сообщает следующее.
В соответствии с пунктом 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 и 378.2 Кодекса.
При ведении бухгалтерского учета основных средств, переданных и (или) созданных в соответствии с концессионным соглашением, целесообразно учитывать документ П3-2/2007 «Об особенностях отражения концессионером в бухгалтерском учете операций по концессионному соглашению», размещенный на сайте Министерства финансов Российской Федерации в сети Интернет в разделе «Бухгалтерский учет и аудит//Бухгалтерский учет//Законодательные и иные нормативные правовые акты//Обобщение практики применения законодательства по концессионному соглашению».
Одновременно исходя из Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, объект концессионного соглашения принимается концессионером к учету на забалансовом счете. На отдельном забалансовом счете также отражается сумма износа объекта концессионного соглашения, начисляемого по установленным нормам амортизационных отчислений.
Данные об объекте концессионного соглашения, учтенные на забалансовых счетах, раскрываются в отдельном балансе, который представляет собой совокупность стоимостных показателей об объекте концессионного соглашения и сумме начисленного по нему износа, а также иных соответствующих показателей, связанных с использованием (эксплуатацией) объекта концессионного соглашения.
В силу статьи 378.1 Кодекса имущество, переданное концессионеру и (или) созданное им в соответствии с концессионным соглашением, подлежит налогообложению у концессионера.
Учет иного имущества, созданного или приобретенного концессионером при исполнении концессионного соглашения, не являющегося объектом концессионного соглашения и являющегося собственностью концессионера, ведется на балансе концессионера в соответствии, в частности, с Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н.
Согласно статье 375 Кодекса налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, а в отношении отдельных объектов недвижимого имущества — как их кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года налогового периода в соответствии со статьей 378.2 Кодекса.
При определении налоговой базы как среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, такое имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
Поэтому в этом случае концессионер определяет налоговую базу в отношении основных средств, переданных ему и (или) созданных в соответствии с концессионным соглашением, на основании данных бухгалтерского учета по остаточной стоимости (то есть первоначальной стоимости основных средств за минусом износа).
Что касается налогового учета, то согласно пункту 1 статьи 256 Кодекса амортизируемым имуществом в целях налогообложения прибыли организаций признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 Кодекса), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.
Амортизируемое имущество, полученное организацией от собственника имущества или созданное в соответствии с законодательством Российской Федерации о концессионных соглашениях, подлежит амортизации у данной организации в течение срока действия концессионного соглашения в порядке, установленном главой 25 Кодекса (абзац 6 пункта 1 статьи 256 Кодекса).
При этом первоначальная стоимость имущества, полученного в качестве объекта концессионного соглашения, определяется как рыночная стоимость такого имущества, определенная на момент его получения и увеличенная на сумму расходов на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение и доведение такого имущества до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с Кодексом (абзац 10 пункта 1 статьи 257 Кодекса).
Таким образом, концессионер в целях налогообложения прибыли начисляет амортизацию по переданному в концессию амортизируемому имуществу на период действия концессионного соглашения и включает ее в расходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Заместитель директора Департамента
В.В. Сашичев