Департамент налоговой политики рассмотрел письмо от 06.04.2022 и сообщает следующее.
Положениями Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) для налогоплательщиков — резидентов территории опережающего социально-экономического развития (далее — ТОСЭР) установлена «стабилизационная оговорка».
Так, нормами пункта 4.2 статьи 5 НК РФ установлено, что положения актов законодательства о налогах и сборах в части увеличения и (или) отмены пониженных налоговых ставок, тарифов страховых взносов, установленных для налогоплательщиков - резидентов ТОСЭР в связи с исполнением ими соглашений об осуществлении деятельности в соответствии с Федеральным законом от 29.12.2014 № 473-ФЗ «О территориях опережающего социально-экономического развития в Российской Федерации», и (или) в части отмены или изменения условий предоставления налоговых льгот и иных преференций (включая особый порядок и сроки уплаты, порядок исчисления налогов и сборов), установленных для таких налогоплательщиков, не применяются.
Положения данного пункта распространяются на акты законодательства о налогах и сборах в части страховых взносов, налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога и применяются для налогоплательщика - резидента ТОСЭР при условии указания в соответствующем соглашении об осуществлении деятельности ссылок на положения актов законодательства о налогах и сборах в части пониженных налоговых ставок, тарифов страховых взносов или налоговых льгот и иных преференций (включая особый порядок и сроки уплаты, порядок исчисления налогов и сборов), установленных для налогоплательщиков - резидентов ТОСЭР в связи с исполнением ими соглашений об осуществлении деятельности, на которые распространяется действие настоящего пункта.
Данная норма НК РФ была введена Федеральным законом от 03.08.2018 № 300-ФЗ «О внесении изменений в статью 5 части первой и статьи 422 и 427 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» (далее - Федеральный закон № 300-ФЗ). При этом положения пункта 4.2 статьи 5 НК РФ применяются к актам законодательства о налогах и сборах, вступившим в силу после 01.01.2019, и распространяют свое действие также на резидентов ТОСЭР, получивших соответствующий статус до 01.01.2019 (часть 3 статьи 3 Федерального закона № 300-ФЗ).
Федеральным законом от 13.07.2020 № 195-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона «О государственной поддержке предпринимательской деятельности в Арктической зоне Российской Федерации» (далее - Федеральный закон № 195-ФЗ) внесены изменения в статью 284.4 НК РФ, согласно которым налогоплательщик - резидент ТОСЭР вправе применять пониженные налоговые ставки налога на прибыль организаций либо ко всей налоговой базе (с учетом критерия, что 90 процентов всех доходов составляют доходы от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашению об осуществлении деятельности на ТОСЭР), либо к отдельной налоговой базе, сформированной от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения об осуществлении деятельности на ТОСЭР (пункты 2 и 3 статьи 284.4 НК РФ). Данная норма НК РФ вступила в силу с 01.01.2021 (пункт 1 статьи 2 Федерального закона № 195-ФЗ).
С учетом изложенного считаем, что налогоплательщик - резидент ТОСЭР, заключивший соглашение об осуществлении деятельности на ТОСЭР до 01.01.2021, при отсутствии в данном соглашении ссылки на статью 284.4 НК РФ вправе выбрать один из способов применения пониженных ставок по налогу на прибыль организаций, предусмотренных статьей 284.4 НК РФ.
При этом следует учесть, что налогоплательщик - резидент ТОСЭР должен закрепить возможность применения пониженных ставок к прибыли, полученной от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения об осуществлении деятельности на ТОСЭР, в учетной политике до налогового периода, в котором получит первую прибыль от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения об осуществлении деятельности на ТОСЭР (подпункт 2 пункта 3 статьи 284.4 НК РФ).
Учитывая изложенное, в случае если налогоплательщик - резидент ТОСЭР до даты вступления в силу норм Федерального закона № 195-ФЗ уже применил пониженные ставки по налогу на прибыль организаций ко всей налоговой базе в соответствии с ранее действовавшей редакцией статьи 284.4 НК РФ, то такой налогоплательщик - резидент ТОСЭР не вправе применять положения пункта 3 статьи 284.4 НК РФ в редакции Федерального закона № 195-ФЗ.
Директор Департамента
Д.В.ВОЛКОВ