Департамент налоговой политики рассмотрел обращение организации по вопросу применения положений статьи 282 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и сообщает следующее.
В соответствии с пунктом 9 статьи 282 НК РФ под открытием короткой позиции по ценной бумаге (далее — короткая позиция) понимается реализация (выбытие) ценной бумаги при наличии обязательств налогоплательщика по возврату ценной бумаги, полученной по первой части РЕПО, а также полученной в соответствии с пунктом 8 статьи 282 НК РФ, если такое получение не учитывается при определении обязательств по второй части РЕПО, или договору займа. Короткая позиция открывается при условии отсутствия у налогоплательщика ценных бумаг того же выпуска (дополнительного выпуска), инвестиционных паев того же паевого инвестиционного фонда, по которым в налоговом учете сформирована, но не признана в качестве расходов стоимость приобретения, определяемая в соответствии со статьей 280 НК РФ.
В случае открытия короткой позиции по ценным бумагам, по которым предусмотрено начисление процентного (купонного) дохода, налогоплательщик, открывший такую короткую позицию, производит начисление процентного расхода, определяемого как разница между суммой накопленного процентного (купонного) дохода на дату закрытия короткой позиции (включая суммы процентного (купонного) дохода, которые были выплачены эмитентом в период между датой открытия и датой закрытия короткой позиции) и суммой накопленного процентного (купонного) дохода на дату открытия короткой позиции. Начисление процентного (купонного) дохода осуществляется за время открытия короткой позиции с признанием сумм накопленного расхода на дату закрытия этой короткой позиции или на последнее число отчетного (налогового) периода, если в отчетном (налоговом) периоде не произошло закрытия короткой позиции. В случае если налогообложение процентного (купонного) дохода осуществляется по налоговым ставкам, предусмотренным пунктом 4 статьи 284 НК РФ, указанные выше суммы начисленного процентного (купонного) дохода относятся на уменьшение суммы процентного (купонного) дохода, облагаемой по соответствующей налоговой ставке (абзац девятнадцатый пункта 9 статьи 282 НК РФ).
Таким образом, статья 282 НК РФ определяет, что если налогообложение процентного дохода по ценным бумагам осуществляется по ставке, указанной в пункте 4 статьи 284 НК РФ, то величина рассчитанного по правилам пункта 9 статьи 282 НК РФ процентного расхода, признаваемого в расходах на дату закрытия короткой позиции, относится на уменьшение суммы процентного (купонного) дохода, облагаемой по соответствующей налоговой ставке.
Подпунктом 1 пункта 4 статьи 284 НК РФ определено, что налоговая ставка в размере 15 процентов применяется:
к доходу в виде процентов по государственным ценным бумагам государств - участников Союзного государства, государственным ценным бумагам субъектов Российской Федерации и муниципальным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде процентов;
к полученному налогоплательщиком доходу в виде процентов по облигациям российских организаций (за исключением облигаций иностранных организаций, признаваемых налоговыми резидентами Российской Федерации), которые на соответствующие даты признания процентного дохода по ним признаются обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, номинированным в рублях и эмитированным начиная с 1 января 2017 года.
Учитывая указанное, в случае открытия короткой позиции с государственными и муниципальными ценными бумагами и при наличии в отчетном (налоговом) периоде процентного дохода, облагаемого по ставке налога в размере 15 процентов, такой доход может быть уменьшен на расчетный показатель (процентный расход), рассчитанный в соответствии с пунктом 9 статьи 282 НК РФ по указанным ценным бумагам.
Заместитель директора Департамента
А.А.СМИРНОВ