Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики по вопросу применения положений главы 26.3 «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) в отношении аптечных учреждений, осуществляющих розничную торговлю лекарственными средствами, сообщает следующее.
В соответствии с Федеральным законом от 29 июля 2004 года № 95-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации о налогах и сборах» с 1 января 2006 года система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга.
Пунктом 2 статьи 346.26 Кодекса определены виды предпринимательской деятельности, в отношении которых может применяться система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, в том числе и розничная торговля.
Согласно Федеральному закону от 22 июня 1998 года №-86-ФЗ «О лекарственных средствах» аптечное учреждение определено как организация, осуществляющая розничную торговлю лекарственными средствами, изготовление и отпуск лекарственных средств. К аптечным учреждениям относятся аптеки, аптеки учреждений здравоохранения, аптечные пункты, аптечные магазины, аптечные киоски.
Федеральным законом от 21 июля 2005 года № 101-ФЗ «О внесении изменений в главы 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации» внесены поправки в статью 346.27 Кодекса, вступающие в силу с 1 января 2006 года, которыми, в частности, уточнено понятие розничной торговли.
В соответствии с новой редакцией статьи 346.27 Кодекса под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6—10 пункта 1 статьи 181 настоящего Кодекса, продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без такой упаковки и расфасовки, в барах, ресторанах, кафе и других объектах организации общественного питания, а также продукции собственного производства (изготовления).
Пунктом 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее — ГК РФ) по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Исходя из содержания статей 492 и 506 ГК РФ следует, что основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара.
Таким образом, к розничной торговле в целях главы 26.3 Кодекса относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи независимо от того, какой категории покупателей (физические или юридические лица) реализуются эти товары. При этом определяющим признаком договора розничной купли-продажи, в целях применения единого налога на вмененный доход, является то, для каких целей налогоплательщик реализует товары организациям и физическим лицам: для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, или для использования этих товаров в целях ведения предпринимательской деятельности.
В связи с этим реализация лекарственных средств аптеками и другими аптечными учреждениями покупателям (физическим или юридическим лицам) по договорам розничной купли-продажи, как за наличный расчет, так и за безналичный расчет, а также с использованием платежных карт относится к розничной торговле и подлежит обложению единым налогом на вмененный доход.
Организация осуществляет поставку медикаментов, изделий медицинского назначения, дезинфицирующих средств в детские сады, школы, больницы, поликлиники, интернаты, парикмахерские и т. д. Отгрузка данного товара осуществляется по накладным, а оплата производится безналичным путем.
При этом к розничной торговле не относится реализация в соответствии с договорами поставки. Так, согласно статье 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или в сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
В случае если при осуществлении операций по реализации товара к оплате предъявляются соответствующие суммы налога на добавленную стоимость, составляются счета-фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, то указанная предпринимательская деятельность не может быть признана розничной торговлей для целей применения единого налога на вмененный доход и подлежит налогообложению в общеустановленном порядке или в соответствии с упрощенной системой налогообложения.
Также необходимо отметить, что в соответствии с положением статьи 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 года № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
В развитие данной нормы указанного Федерального закона Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (Приказ Минфина России от 28 декабря 2001 года № 119н) определено, что отпуск готовой продукции покупателям (заказчикам) осуществляется в организациях на основании соответствующих первичных документов — накладных типовой формы № М-15 «Накладная на отпуск материалов на сторону». На основании накладных на отпуск готовой продукции и иных аналогичных первичных учетных документов организация выписывает счета-фактуры по установленной форме в двух экземплярах, первый из которых не позднее 10 дней с даты отгрузки продукции (товара) высылается (передается) покупателю, а второй остается у организации-поставщика для отражения в книге продаж и начисления НДС.
Следовательно, если организация осуществляет поставку медикаментов, изделий медицинского назначения, дезинфицирующих средств в детские сады, школы, больницы, поликлиники, интернаты, парикмахерские и т. д., с отгрузкой данного товара по накладным, то соответственно выписываются счета-фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж и т. д.
Учитывая изложенное, считаем, что осуществляемая организацией предпринимательская деятельность по поставке медикаментов, изделий медицинского назначения, дезинфицирующих средств в детские сады, школы, больницы, поликлиники, интернаты, парикмахерские и т. д., с отгрузкой данного товара по накладным и оплатой его безналичным путем, не может рассматриваться в качестве розничной торговли и подлежит налогообложению в общеустановленном порядке или в соответствии с упрощенной системой налогообложения.
Заместитель директора Департамента
налоговой и таможенно-тарифной политики
А. Иванеев