Приобретение ГСМ по топливным картам становится все более популярным. Во-первых, организация уменьшает количество операций с наличными денежными средствами. Во-вторых, при покупке ГСМ по топливным картам стоимость бензина зачастую ниже розничных цен за счет оптовых объемов закупки. Как отразить такую операцию в бухгалтерском и налоговом учете, читайте в статье.
Принцип работы топливных карт
Топливные карты появились достаточно давно (в 1928 г.). Они стали прародителями пластиковых банковских карт. В те времена считывающие устройства были механическими, поэтому первые топливные карты были металлическими с причудливыми выемками и углублениями на поверхности.
Сейчас они внешне ничем не отличаются от обычных банковских карт и представляют собой смарт-карту с микросхемой (чипом), в которой заключена информация о владельце, видах и количестве разрешенного к отпуску топлива либо количестве денежных средств, возможных к использованию для приобретения ГСМ и сопутствующих услуг.
Эмитентом топливных карт, как правило, является процессинговый центр, обеспечивающий техническое функционирование системы расчетов с помощью топливных карт.
Топливные карты могут быть лимитированными и нелимитированными. На лимитированной карте устанавливается суточный или месячный лимит приобретения ГСМ. По нелимитированной можно приобретать ГСМ без ограничений в размере остатка топлива на карте.
Чтобы начать приобретать горюче-смазочные материалы по топливным картам, организация должна заключить с эмитентом карты договор на заправку нефтепродуктами автотранспорта с использованием топливных карт. В приложении к договору указывается список АЗС, где можно заправляться по топливной карте.
Расчеты за топливо осуществляются на условиях предоплаты. Организация перечисляет на расчетный счет топливной компании денежные средства в оплату определенного объема топлива. Этот предоплаченный объем топлива записывается на топливную карту. При заправке автомобилей на АЗС с карты списывается объем залитого в бак топлива, а водитель получает на руки чек, в котором указываются сведения о заправке.
По окончании месяца топливная компания выставляет организации счет-фактуру, накладную и отчет, в котором указываются номер топливной карты, дата, время и место заправки, количество приобретенного топлива, его марка и стоимость, остаток на топливной карте.
Бухгалтерский учет
Выдача топливной карты организации может быть платной и бесплатной. Если эмитент берет плату за выдачу карты, уплаченная сумма учитывается на счете 10 «Материалы». Это обусловлено тем, что к фактическим затратам на приобретение материально-производственных запасов относятся затраты, непосредственно связанные с их приобретением (п. 5 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»).
Поскольку карта непосредственно связана с приобретаемым по ней топливом, ее стоимость отражается в составе затрат на его приобретение на субсчете 10-3 «Топливо».
Использовать для учета стоимости карты счет 97 «Расходы будущих периодов» нельзя, поскольку нарушается принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности (п. 5 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»). Исходя из этого принципа факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место. Но ведь организация не может заранее определить, в течение какого периода будет использоваться карта.
Бухгалтерские проводки по оприходованию и списанию топливной карты будут такие:
Дебет 60 Кредит 51
— перечислена предоплата за топливную карту;
Дебет 10-3 Кредит 60
— оприходована топливная карта;
Дебет 19-3 Кредит 60
— учтен «входной» НДС;
Дебет 68-2 Кредит 19-3
— принят к вычету НДС;
Дебет 20 (26, 44) Кредит 10-3
— списана на затраты стоимость топливной карты.
При выдаче топливной карты на руки водителю использовать счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами» не нужно. Дело в том, что данный счет предназначен для обобщения информации о расчетах с работниками по суммам, выданным им под отчет на административно-хозяйственные и прочие расходы, а с выдачей карты работник не получает на руки никаких денежных средств. Все топливо, которым можно заправиться по карте, организация уже оплатила в безналичном порядке. При заправке по карте водитель просто забирает на автозаправочной станции нужное количество этого топлива. Таким образом, карта является просто техническим средством, с помощью которого осуществляется заправка. В силу этого топливная карта не считается денежным документом, поэтому ее нельзя учитывать на субсчете 50-3 «Денежные документы» к счету 50 «Касса».
Поскольку денежных расчетов водитель не производит, он не должен составлять авансовый отчет. Но это не значит, что водитель не отчитывается по залитому в бак бензину.
На заправке водитель получает на руки чек, в котором указаны дата и количество залитого в бак топлива. Нужно обязать водителей прикладывать эти чеки к сдаваемым в бухгалтерию путевым листам. Это необходимо, во-первых, для документального подтверждения списания расходов на топливо, а во-вторых, для сверки взаиморасчетов с топливной компанией. Ведь в случае возникновения разногласий всегда можно сверить данные о заправках по отчету топливной компании и чекам, выданным на заправке.
Кроме того, чеки позволят контролировать водителей.
Например, когда количество залитого бензина по чекам превышает объем бензина, необходимого для осуществления поездок, перечисленных в путевом листе, у организации есть все основания заподозрить водителя в расходовании бензина в личных целях. И если по результатам проведенной проверки эти подозрения подтвердятся, организация вправе взыскать стоимость потребленного в личных целях топлива с водителя.
В учете подобная операция отражается так:
Дебет 94 Кредит 10-3
— учтена недостача топлива;
Дебет 73-2 Кредит 94
— учтена стоимость бензина, подлежащего взысканию с водителя;
Дебет 70 Кредит 73-2
— удержана недостача из зарплаты водителя.
Для контроля за движением топливных карт целесообразно вести ведомость учета приема и выдачи топливных карт и фиксировать в ней реквизиты топливной карты, дату ее выдачи (возврата), ФИО водителей.
Приобретение топлива по транспортной карте отражается в бухгалтерском учете следующим образом:
Дебет 60 Кредит 51
— перечислена предоплата за ГСМ топливной компании;
Дебет 10-3 Кредит 60
— оприходованы ГСМ;
Дебет 19 Кредит 60
— учтен НДС по оприходованным ГСМ;
Дебет 68-2 Кредит 19
— принят к вычету НДС по оприходованным ГСМ;
Дебет 20 (26, 44) Кредит 10-3
— списаны ГСМ на затраты.
Поскольку документы от топливной компании поступают только в конце месяца, целесообразно в графике документооборота предусмотреть обязанность водителей представлять в бухгалтерию путевые листы с приложенными к ним чеками АЗС один раз в конце месяца. В этом случае проводки по оприходованию и списанию ГСМ на расходы делаются только раз в месяц. Это наиболее оптимальный способ отражения операций, соответствующий требованию рациональности ведения бухгалтерского учета.
Если графиком документооборота предусмотрена более частая периодичность представления в бухгалтерию путевых листов с чеками АЗС, оприходовать горюче-смазочные материалы нужно по схеме неотфактурованных поставок (ведь документов поставщика (топливной компании) еще нет).
Чек АЗС не дает информации о точной стоимости ГСМ. Он лишь удостоверяет, сколько литров какого топлива было залито в бак автомобиля. Поэтому организация вынуждена учитывать топливо по учетным ценам, а после получения первичных документов от поставщика вносить корректирующие записи. Таким образом, трудоемкость отражения операции в бухгалтерском учете возрастает.
пример
Согласно представленным в бухгалтерию чекам АЗС водитель по топливной карте заправил 100 л бензина марки Аи-95. Это количество было полностью израсходовано на служебные поездки, что подтверждено путевыми листами. Документы от топливной компании на момент отчета водителя получены не были.
Бухгалтер на основании представленных путевых листов и чеков АЗС приходует бензин по учетным ценам. В качестве учетной принята розничная цена бензина Aи-95 — 25 руб. за литр.
На момент представления в бухгалтерию путевых листов с чеками АЗС делаются проводки:
Дебет 10-3 Кредит 60
— 2500 руб. — оприходован бензин по учетной цене;
Дебет 20 (26, 44) Кредит 10-3
— 2500 руб. — списан бензин на затраты.
В конце месяца были получены документы от топливной компании (в том числе счет-фактура), из которых следует, что стоимость 100 л учтенного по учетным ценам бензина составила 2400,12 руб. (в том числе НДС 366,12 руб.). То есть фактическая себестоимость бензина — 2034 руб., а не 2500 руб.
Бухгалтер должен сделать корректирующие проводки на разницу между учетной и фактической себестоимостями бензина (2500 руб. – 2034 руб. = 466 руб.):
Дебет 10-3 Кредит 60
— 466 руб. — сторно: откорректирована стоимость бензина;
Дебет 20 (26, 44) Кредит 10-3
— 466 руб. — сторно: откорректированы затраты.
Поскольку от поставщика получен счет-фактура, а бензин оприходован, бухгалтер делает проводки:
Дебет 19-3 Кредит 60
— 366,12 руб. — учтен НДС по оприходованному бензину;
Дебет 68-2 Кредит 19-3
— 366,12 руб. — принят к вычету НДС.
справка
Налоговый учет
Для целей исчисления налога на прибыль организаций стоимость топливной карты учитывается в прочих расходах, связанных с производством и реализацией (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Расходы на приобретение ГСМ по топливной карте отражаются в составе расходов на содержание служебного транспорта (подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ). Документальным основанием для признания расходов на приобретение ГСМ служит путевой лист.
Унифицированная форма путевого листа утверждена постановлением Госкомстата России от 28.11.97 № 78 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте». Однако эту форму обязаны применять только автотранспортные организации.
Организации, не являющиеся автотранспортными, вправе составлять путевой лист с любой периодичностью по самостоятельно разработанной форме (письма Минфина России от 07.04.2006 № 03-03-04/1/327, от 16.03.2006 № 03-03-04/2/77 и от 20.02.2006 № 03-03-04/1/129). Однако финансовое ведомство в письме от 25.08.2009 № 03-03-06/2/161 обращает внимание, что самостоятельно разработанная форма путевого листа должна содержать обязательные реквизиты, предусмотренные приказом Минтранса России от 18.09.2008 № 152 «Об утверждении обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов».
Кроме того, в путевом листе указываются конкретные маршруты следования автомобиля. Отсутствие в путевом листе информации о конкретном месте следования, по мнению финансистов, не позволяет судить о факте использования автомобиля сотрудниками организации в служебных целях и соответственно не подтверждает осуществленные налогоплательщиком расходы на приобретение ГСМ (письмо Минфина России от 20.02.2006 № 03-03-04/1/129).
В отношении обязательности указания в путевом листе конкретных маршрутов следования судебная практика противоречива. Одни суды поддерживают позицию Минфина России (постановления ФАС Центрального округа от 18.04.2008 № А36-3124/2006 и Волго-Вятского округа от 12.03.2008 № А82-1453/2007-37), другие считают, что для подтверждения расходов на ГСМ место следования автомобиля указывать не обязательно (постановления ФАС Московского округа от 20.07.2010 № КА-А40/7436-10 и Северо-Западного округа от 06.07.2009 № А56-50333/2008).
Чтобы избежать споров с налоговиками, рекомендуем придерживаться мнения Минфина России и указывать в путевом листе конкретный маршрут следования, а не ограничиваться общей формулировкой «по городу».
При учете затрат на покупку топлива в расходах необходимо руководствоваться нормами расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте, введенными в действие распоряжением Минтранса России от 14.03.2008 № АМ-23-р (письма Минфина России от 22.06.2010 № 03-03-06/4/61 и от 14.01.2009 № 03-03-06/1/6). Если для определенной марки автомобиля отсутствуют утвержденные нормы расхода топлива, налогоплательщик, по мнению специалистов главного финансового ведомства, при определении размера расходов на ГСМ должен руководствоваться технической документацией завода-изготовителя (письмо Минфина России от 22.06.2010 № 03-03-06/4/61).
На наш взгляд, организация имеет право учитывать расходы на приобретение горюче-смазочных материалов в размере фактически произведенных затрат. Ведь нормирование расходов на приобретение ГСМ Налоговым кодексом РФ в целях налогообложения прибыли не предусмотрено. Данная позиция подтверждается судебной практикой (постановления ФАС Московского округа от 25.09.2007, 28.09.2007 № КА-А41/9866-07 и Центрального округа от 04.04.2008 № А09-3658/07-29).
Можно также порекомендовать организации установить собственные нормативы расхода топлива на основании фактических данных о расходе с учетом конкретных условий эксплуатации и технической документации изготовителя и закрепить их в учетной политике для целей налогообложения. В этом случае расходы будут считаться экономически обоснованными.
справка