Письмо Минфина России от 11.10.2011 № 03-03-10/99 будет интересно тем компаниям, которые являются учредителями других организаций и получают от них имущество после их ликвидации. Финансисты разъяснили, как в этом случае определять стоимость таких объектов. Позиция Минфина России в очередной раз изменилась.
Новая позиция Минфина
В комментируемом письме финансисты пришли к выводу, что участник ликвидированной организации, получив ее имущество, должен принять его к учету по рыночной стоимости. Цена определяется на дату получения объектов.
Специалисты финансового ведомства обосновали свою позицию так. В статье 277 НК РФ не установлен порядок принятия к налоговому учету имущества, получаемого при распределении активов ликвидируемой организации. Вместе с тем нужно исходить из того, что право на получение данного имущества возникает в связи с приобретением налогоплательщиком доли в уставном капитале общества, вследствие чего такое имущество не может рассматриваться как безвозмездно полученное. Согласно принципу экономической обоснованности налогов, предусмотренному в п. 3 ст. 3 НК РФ, стоимость получаемого имущества ликвидируемого общества определяется исходя из стоимости оплаченной участником доли в уставном капитале организации, с учетом отраженного в налоговом учете на дату получения имущества дохода в виде превышения рыночной стоимости имущества над стоимостью такой доли.
Минфин России отметил, что поддерживает предложение ФНС России, изложенное в письме от 05.10.2011 № ЕД-20-3/1242, о необходимости внесения изменений в главу 25 НК РФ в части установления порядка определения стоимости имущества, полученного при выходе участника из общества с ограниченной ответственностью либо ликвидации организации.
Круг замкнулся
Ранее позиция Минфина России по этому вопросу неоднократно менялась. В 2007 г. финансисты придерживались аналогичного мнения. Они считали, что участник должен принимать имущество к налоговому учету по рыночной стоимости. Логика их рассуждений была такой. Согласно п. 3 ст. 248 НК РФ суммы, отраженные в доходах, не подлежат повторному включению в состав его доходов. Поэтому, чтобы избежать двойного налогообложения, при получении имущества вследствие ликвидации организации акционеру необходимо принять у себя в налоговом учете такое имущество по рыночной стоимости, определенной на дату ликвидации организации (письмо от 17.12.2007 № 03-03-06/1/865).
Но уже в 2008 г. финансовое ведомство изменило позицию. Так, в письме от 24.06.2008 № 03-03-06/1/367 Минфин России отметил, что стоимость объектов, полученных участником организации при ее ликвидации, в налоговом учете признается равной нулю. По мнению финансистов, стоимость данного имущества не может быть определена как стоимость расходов, произведенных при приобретении доли, поскольку такие расходы не учитываются на основании п. 3 ст. 270 НК РФ. Кроме того, у организации отсутствуют расходы на приобретение имущества, которые могли бы быть учтены при формировании стоимости такого имущества в соответствии с п. 2 ст. 254, п. 1 ст. 257 или подп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ.
В очередной раз позиция Минфина России изменилась в 2010 г. Финансисты стали считать, что первоначальная стоимость объектов основных средств, принимаемых участником от ликвидируемой организации, в целях налогового учета определяется как разница между рыночной ценой этого имущества на дату его получения и фактически оплаченной стоимостью доли участника в ликвидируемой организации (письмо от 25.08.2010 № 03-03-06/1/564). Свой вывод они обосновывали п. 2 ст. 277 НК РФ. В нем сказано, что при ликвидации организации и распределении имущества ликвидируемой организации доходы налогоплательщиков — акционеров (участников, пайщиков) ликвидируемой организации определяются исходя из рыночной цены получаемого ими имущества (имущественных прав) на момент получения данного имущества за вычетом фактически оплаченной (независимо от формы оплаты) соответствующими акционерами (участниками, пайщиками) этой организации стоимости акций (долей, паев). Данный вывод был подтвержден и в письме Минфина России от 05.04.2011 № 03-03-06/1/212.
Теперь финансисты вернулись к своей позиции 2007 г. Надолго ли?
Не все так плохо
Последняя позиция Минфина России выгодна налогоплательщикам. Ведь в доходах будет отражена только разница между рыночной стоимостью имущества и стоимостью оплаченной доли участника в ликвидируемой организации (п. 2 ст. 277 НК РФ). Между тем впоследствии в расходах (посредством начисления амортизации) участник учтет рыночную стоимость имущества. Если же после получения имущество будет реализовано, налоговая база по налогу на прибыль может возникнуть только на разницу, возникшую из-за колебания рыночной цены на дату получения и дату продажи имущества.
Отметим, что такая позиция находит поддержку в судах (постановление ФАС Дальневосточного округа от 13.10.2009 № Ф03-5230/2009).
пример
Организация, применяющая общую систему налогообложения, является участником ликвидируемого общества. Оплаченная стоимость доли участия в обществе — 90 000 руб. По результатам ликвидации к организации перешло оборудование, рыночная стоимость которого на дату получения составила 98 000 руб. НДС с суммы превышения рыночной стоимости оборудования над стоимостью доли — 1440 руб. (п. 1 ст. 146 НК РФ и подп. 5 п. 3 ст. 39 НК РФ).
Данное оборудование организация не планировала использовать в своей деятельности. Поэтому его решили продать. Оборудование было продано за 118 000 руб. (в том числе НДС 18 000 руб.).
При получении оборудования у организации возникнет налогооблагаемый доход 8000 руб. (98 000 руб. – 90 000 руб.).
Налог на прибыль по данной операции
составит 1600 руб. (8000 руб. х 20%).
При продаже оборудования образуется
налогооблагаемый доход 2000 руб.
(100 000 руб. – 98 000 руб.). Налог
на прибыль по данной операции —
400 руб. (2000 руб. х 20%).
Операции будут отражены следующими проводками:
Дебет 41 Кредит 76
— 98 000 руб. — получено имущество;
Дебет 19 Кредит 76
— 1440 руб. — учтен НДС;
Дебет 68-2 Кредит 19
— 1440 руб. — принят к вычету НДС;
Дебет 76 Кредит 58
— 90 000 руб. — погашены обязательства ликвидированного общества перед его участником;
Дебет 76 Кредит 91
— 8000 руб. — учтен доход;
Дебет 90-2 Кредит 41
— 98 000 руб. — списана стоимость оборудования;
Дебет 62 Кредит 90-1
— 118 000 руб. — отражена выручка;
Дебет 90-3 Кредит 68-2
— 18 000 руб. — отражен НДС
при реализации оборудования.