Новый коэффициент-дефлятор для "упрощенцев"
Минэкономразвития России Приказом от 12.11.2008 N 395 утвердило на 2009 г. величину коэффициента-дефлятора, применяемого в целях гл. 26.2 "Упрощенная система налогообложения" НК РФ, равной 1,538.
Напомним, что на коэффициент-дефлятор индексируется величина предельного размера дохода налогоплательщика, применяющего или желающего перейти на УСН.
В настоящее время размер предельного дохода, ограничивающего право перехода на УСН, составляет 15 млн руб. (п. 2 ст. 346.12 НК РФ). А величина предельного размера дохода, ограничивающего право на применение УСН, равна 20 млн руб. (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). Именно эти величины и должны индексироваться.
Справка. Впервые корректировка величины предельного дохода стала применяться с 2006 г.
Коэффициенты-дефляторы за предыдущие годы введены Минэкономразвития России:
- на 2008 г. - 1,34 (Приказ от 22.10.2007 N 357);
- на 2007 г. - 1,241 (Приказ от 03.11.2006 N 360);
- на 2006 г. - 1,132 (Приказ от 03.11.2005 N 284).
В Налоговом кодексе РФ изложен следующий порядок проведения индексации: величина предельного размера доходов подлежит индексации на коэффициент-дефлятор, устанавливаемый ежегодно на каждый следующий календарный год и учитывающий изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в РФ за предыдущий календарный год, а также на коэффициенты-дефляторы, которые применялись ранее (п. 2 ст. 346.12 НК РФ).
Получается, что величина предельного размера доходов, например в 2008 г., должна последовательно умножаться на коэффициенты-дефляторы за 2008, 2007 и 2006 гг.
Однако Минфин России считает по-другому.
Дело в том, что Минэкономразвития России утверждает коэффициент-дефлятор на следующий год с учетом ранее установленных коэффициентов.
Об этом финансисты ежегодно сообщают налогоплательщикам в своих Письмах (см. Письма от 08.12.2006 N 03-11-02/272, от 31.01.2008 N 03-11-04/2/22, от 18.02.2008 N 03-11-04/2/38, от 11.04.2008 N 03-11-04/2/70).
Поэтому величина предельного размера доходов индексируется только на коэффициент-дефлятор, установленный на соответствующий календарный год.
Судя по всему, такой порядок определения величины предельного дохода сохранится и в 2009 г.
Поэтому в 2009 г. предельный размер доходов составит:
- дохода, ограничивающего право перехода на УСН, - 23,07 млн руб. (15 млн руб. x 1,538);
- дохода, ограничивающего право на применение УСН, - 30,76 млн руб. (20 млн руб x 1,538).
Акционерное общество, применяющее УСН, должно вести бухучет
Согласно общему правилу, изложенному в ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете), организации, перешедшие на УСН, освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета. Однако Минфин России в своем Письме от 02.09.2008 N 03-11-04/2/131 указал, что на акционерные общества данное положение не распространяется.
Логика рассуждений финансистов такова.
Нормы законодательства об акционерных обществах (ст. 97 ГК РФ, ст. 88 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон об АО)) обязывают акционерное общество вести бухгалтерский учет и составлять бухгалтерскую отчетность. При этом открытое акционерное общество должно ежегодно публиковать для всеобщего сведения годовой отчет, бухгалтерский баланс, а также счет прибылей и убытков.
Годовая бухгалтерская отчетность относится к информации, подлежащей обязательному утверждению на общем годовом собрании акционеров и предоставляемой лицам, имеющим право на участие в общем собрании акционеров.
Поскольку требования законодательства о бухгалтерском учете и законодательства об акционерных обществах не соответствуют друг другу, следует исходить из того, что законодательство о бухгалтерском учете устанавливает порядок ведения бухгалтерского учета для всех юридических лиц и является общим, а законодательство об акционерных обществах является специальным.
Исходя из этого, акционерные общества, перешедшие на применение УСН, согласно Гражданскому кодексу РФ и Закону об АО обязаны вести бухгалтерский учет и представлять бухгалтерскую отчетность в общеустановленном порядке.
При этом акционерное общество не обязано представлять в налоговые органы промежуточный ликвидационный баланс и ликвидационный баланс, поскольку предоставление указанных документов нормами Закона об АО не предусмотрено.
Минфин сделал вывод о том, что акционерное общество, применяющее УСН, представляет бухгалтерскую отчетность в общеустановленном порядке.
На наш взгляд, это не значит, что акционерное общество, применяющее УСН, обязано представлять бухгалтерскую отчетность в налоговые органы. Ведь согласно пп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять по месту нахождения организации бухгалтерскую отчетность в соответствии с требованиями, установленными Законом о бухгалтерском учете, за исключением случаев, когда организации в соответствии с этим Законом не обязаны вести бухгалтерский учет или освобождены от ведения бухгалтерского учета.
То есть в Налоговом кодексе РФ вопрос о необходимости представления в налоговые органы бухгалтерской отчетности изложен в соответствии с нормами Закона о бухгалтерском учете.
А поскольку согласно ст. 4 этого Закона организации, перешедшие на УСН, освобождаются от ведения бухучета, они, по нашему мнению, не обязаны представлять бухгалтерскую отчетность в налоговые органы, в том числе и в случае, когда в соответствии с нормами законодательства об акционерных обществах организация должна составлять бухгалтерскую отчетность.
УСН и простое товарищество
При применении УСН участниками простого товарищества могут быть только организации, выбравшие объект налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов". Но если участником договора о совместной деятельности стала организация, применяющая УСН с объектом налогообложения "доходы", то возникает вопрос: может ли она в этом случае изменить объект налогообложения на "доходы, уменьшенные на величину расходов"?
Ответ на этот вопрос Минфин России дал в Письме от 06.10.2008 N 03-11-04/2/154.
Налоговый кодекс РФ запрещает организациям, применяющим УСН, до окончания налогового периода переходить на иной режим налогообложения. Исключение составляют лишь случаи, перечисленные в ст. 346.13 НК РФ. Одним из таких случаев является несоответствие требованиям п. 3 ст. 346.14 НК РФ, согласно которым налогоплательщики, являющиеся участниками договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом, обязаны применять в качестве объекта налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов". При этом налогоплательщик утрачивает право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущено указанное несоответствие.
Поэтому если плательщик УСН с объектом налогообложения в виде доходов стал в течение налогового периода участником договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом, он считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущено несоответствие указанным требованиям.
Иными словами, такой налогоплательщик не может изменить объект налогообложения на "доходы, уменьшенные на величину расходов", а обязан перейти на общую систему налогообложения с начала того квартала, в котором он стал участником простого товарищества. При этом суммы налогов, подлежащих уплате при использовании общего режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном для вновь созданных организаций.
Вернуться на УСН он сможет не ранее чем через один год после того, как он утратил право на применение УСН. И тогда уже можно будет выбрать в качестве объекта налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", и он сможет оставаться участником простого товарищества и применять УСН.
Получение задатка и залога при применении УСН
Организация, находящаяся на УСН с объектом налогообложения "доходы", заключает договоры на сдачу в аренду собственных помещений и получает от арендаторов задаток или залог. О том, как учитывается получение таких сумм при применении УСН, Минфин России рассказал в Письме от 06.10.2008 N 03-1-04/2/153.
Финансисты разъяснили, что следует понимать под залогом и задатком.
Так, в случае получения залога залогодержатель имеет право в случае неисполнения должником своего обязательства получить удовлетворение из стоимости заложенного имущества преимущественно перед другими кредиторами залогодателя (п. 1 ст. 334 ГК РФ). То есть в случае если арендная плата в установленный договором срок от арендатора не поступила, арендодатель вправе удержать ее величину из суммы залога.
Задатком признается денежная сумма, выдаваемая одной из договаривающихся сторон в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне в доказательство заключения договора и в обеспечение его исполнения.
При расчете налоговой базы по УСН учитываются доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, а также внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ. При этом не учитываются доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ. В частности, согласно пп. 2 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств.
Исходя из этого Минфин России пришел к выводу, что если договором аренды предусматривается получение арендодателем от арендатора помимо арендной платы сумм залога либо задатка в обеспечение обязательств по договору аренды, то доходы арендодателя, полученные в форме залога либо задатка в качестве обеспечения обязательств, не учитываются при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.
Нужен ли счет-фактура для учета НДС в расходах?
Минфин России в своем Письме от 24.09.2008 N 03-11-04/2/147 пришел к выводу о невозможности включения в состав расходов при применении УСН сумм НДС в случае отсутствия счета-фактуры или отсутствия в счете-фактуре ИНН и адреса покупателя. Логика Минфина такова.
При реализации товаров с НДС продавец должен выписать счет-фактуру. Если счет-фактура отсутствует или выписан с нарушением порядка, установленного НК РФ, покупатель не может принять уплаченный НДС к вычету или возмещению. Отсутствие в счете-фактуре ИНН и адреса покупателя является нарушением требований пп. 3 п. 5 ст. 169 НК РФ.
Налогоплательщики, применяющие УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", могут учитывать в составе расходов суммы НДС по оплаченным товарам, работам или услугам (пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
Однако согласно п. 2 ст. 346.16 НК РФ при УСН можно учесть только расходы, соответствующие критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ. То есть расходы должны быть экономически обоснованными и подтверждаться документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.
Поэтому, по мнению Минфина России, основанием для отнесения сумм НДС в расходы при применении УСН являются документы, подтверждающие фактическую уплату сумм НДС, а также счета-фактуры, выставленные продавцами, при условии соблюдения правил по их заполнению.
Однако с таким выводом Минфина трудно согласиться.
Во-первых, счет фактура не является первичным документом. Это документ налогового учета (Письмо Минфина России от 21.08.2008 N 03-03-06/1/478). Он является документом, который применяется только для целей гл. 21 НК РФ, и служит основанием для принятия покупателем предъявленных сумм НДС к вычету в порядке, предусмотренном указанной главой. Это следует из положений п. 1 ст. 169 НК РФ.
Во-вторых, в ст. 346.16 НК РФ отсутствуют какие-либо указания на то, что в расходах при УСН можно учесть уплаченный продавцу НДС только при наличии правильно оформленного счета-фактуры. Для учета сумм НДС в расходах важно только, чтобы НДС был уплачен, а товары (работы, услуги), при приобретении которых был уплачен НДС, подлежали включению в состав расходов при УСН (пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
Арбитражные суды также считают, что неправильное заполнение счета-фактуры не влияет на признание понесенных расходов (см. Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 03.07.2006 N А33-28961/05-Ф02-3184/06-С1; Северо-Западного округа от 19.05.2004 N А26-9155/03-27; Уральского округа от 13.01.2005 N Ф09-5721/04-АК).
Поэтому, на наш взгляд, если в накладной и платежных документах НДС выделен отдельной строкой, сумму этого НДС можно принять в составе расходов при УСН и при отсутствии счета-фактуры или счета-фактуры, заполненного с нарушением требований ст. 169 НК РФ.
Но чтобы избежать лишних споров с налоговиками, "упрощенцу" все же лучше постараться получить у поставщика товаров правильно оформленный счет-фактуру.