Насущную для многих организаций проблему решили высшие арбитры на заседании Президиума ВАС РФ, состоявшемся 30 октября 2012 г.1 Судьи пришли к выводу, что для начала начисления амортизации в налоговом учете факт подачи документов с целью госрегистрации прав на имущество не имеет значения. Важен только ввод объекта основных средств в эксплуатацию.
Выполните два условия
По общему правилу начисление амортизации начинается с начала месяца, следующего за месяцем, в котором объект введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ). При этом для основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации по законодательству РФ, установлено, что они включаются в состав соответствующей амортизационной группы только с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию прав (п. 11 ст. 258 НК РФ). Во взаимосвязи эти положения порождают большое количество налоговых споров. С чем это связано?
На практике нередко возникают ситуации, когда основное средство уже введено в эксплуатацию и компания использует его в своей деятельности, а документы на регистрацию права не поданы. Если в такой ситуации организация начнет начислять амортизацию по объекту исходя из момента ввода его в эксплуатацию, то при налоговой проверке наверняка возникнут проблемы. Ведь, по мнению Минфина России и налоговых органов, для начала начисления амортизации по ОС, право на которое подлежит госрегистрации, необходимо одновременное выполнение обоих условий:
- включение данного ОС в амортизационную группу на основании документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию прав;
- ввод объекта ОС в эксплуатацию.
Значит, до подачи документов на госрегистрацию амортизировать объект нельзя (письма Минфина России от 17.08.2012 № 03-03-06/1/421, от 08.06.2012 № 03-05-05-01/31 и др.).
По этому вопросу суды в основном поддерживают компании, указывая, что Налоговый кодекс связывает начало начисления амортизации с вводом ОС в эксплуатацию, а не с подачей документов на регистрацию прав (см., например, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 28.08.2012 № А32-22683/2011 и Волго-Вятского округа от 03.03.2011 № А28-93/2010).
Но иногда арбитры принимают сторону налоговиков. Подобный спор стал предметом изучения Президиума ВАС РФ.
ФАС на стороне налоговиков
В налоговом споре по вопросу правомерности начисления амортизации на незарегистрированную недвижимость суды первой и апелляционной инстанций поддержали организацию, решив, что налоговое законодательство не связывает дату начала эксплуатации объекта с подачей документов на регистрацию прав. А это значит, что начисление амортизации обусловлено только вводом имущества в эксплуатацию. Однако арбитры ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 27.02.2012 № А27-6735/2011 сочли выводы нижестоящих судов неправомерными.
Суд пришел к выводу, что объект не может амортизироваться до тех пор, пока он не включен в состав амортизационной группы. А это можно сделать только после подачи документов на регистрацию права собственности. Именно подачей документов, указали судьи, подтверждается право собственности организации на имущество. Нахождение имущества в собственности компании является необходимым условием для признания его амортизируемым. Поэтому даже по введенным в эксплуатацию ОС амортизация начисляется лишь с момента подачи документов на регистрацию права собственности.
Президиум ВАС РФ встал на защиту компании
Организация не согласилась с таким положением вещей и подала надзорную жалобу. Коллегия судей передала дело в Президиум ВАС РФ (Определение от 06.08.2012 № ВАС-6909/12). При этом тройка судей высказала мнение, что окружные служители Фемиды превратно толкуют налоговое законодательство. Высшие арбитры привели такие аргументы.
В бухучете в настоящее время не значится условие о наличии регистрации права собственности на объект или подачи документов на такую регистрацию для постановки имущества на баланс в качестве ОС. Соответственно к бухучету принимаются и те объекты имущества, права собственности на которые не зарегистрированы, независимо от того, поданы ли на регистрацию соответствующие документы. А бухучет является составной частью налогового учета (ст. 313 НК РФ). И нелогично, что здание будет эксплуатироваться и фактически списываться посредством начисления амортизации в бухучете, в то время как в налоговом учете амортизация начисляться не будет. К тому же, если приоритет отдать норме п. 11 ст. 258 НК РФ, будут нарушены положения п. 4 ст. 259 НК РФ, поскольку начисление амортизации не состоится с 1-го числа месяца, следующего за вводом ОС в эксплуатацию. Иных сроков для начала начисления амортизации глава 25 НК РФ не устанавливает.
На заседании Президиума ВАС РФ налоговикам не удалось убедить судей в своей правоте. Высшие арбитры пришли к выводу, что начислять амортизацию на ОС следует в соответствии с нормой п. 4 ст. 259 НК РФ независимо от подачи документов на регистрацию права. И отменили постановление ФАС в части, касающейся налога на прибыль.
1 На момент подготовки номера в печать постановлению Президиума ВАС РФ реквизиты не присвоены.