Финансисты о счетах-фактурах

В сентябре этого года Минфин России выпустил несколько писем. В них разъяснен ряд вопросов, связанных с заполнением счетов-фактур и корректировочных счетов-фактур в различных ситуациях. Подробности — в нашем комментарии.

Единый корректировочный счет-фактура

При изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае корректировки цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав, продавец должен выставить покупателю корректировочный счет-фактуру (п. 1 ст. 169 НК РФ). При этом если меняется стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, указанных в двух и более счетах-фактурах, продавец вправе выставить покупателю единый корректировочный счет-фактуру (подп. 13 п. 5.2 ст. 169 НК РФ).

Форма этого счета-фактуры содержит графы, в которых отражаются показатели до изменения (графа А) и после изменения (графа Б). Но как заполнить графу А единого корректировочного счета-фактуры, если корректировка осуществляется в отношении товаров (работ, услуг), имеющих одинаковое наиме­нование (описание) и цену (тариф)? Нужно ли данные из каждого счета-фактуры, к которым составляется единый корректировочный счет-фактура, показывать в этой графе отдельно, или можно объединить эти данные?

В письме от 08.09.2014 № 03-07-15/44970 специалисты финансового ведомства указали, что согласно подп. «в» п. 2 Правил заполнения корректировочного счета-фактуры, применяемого при расчетах по НДС, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137, в графе 3 «Количество (объем)» строки А (до изменения) корректировочного счета-фактуры указывается количество (объем) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, указанное в графе 3 счета-фактуры (счетов-фактур), к которому (которым) составляется корректировочный счет-фактура, по товарам (работам, услугам), имущественным правам, в отношении которых осуществ­ляются изменение цены (тарифа) и (или) уточнение количества (объема).

Вывод финансистов таков: в графе 3 строки А единого корректировочного счета-фактуры может указываться суммарное количество (объем) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, имеющих одинаковое наименование (описание) и цену (тариф) в счетах-фактурах, к которым составляется единый корректировочный счет-фактура.

Данные разъяснения финансистов были доведены до сведения нижестоящих налоговых органов письмом ФНС России от 17.09.2014 № ГД-4-3/18758@ и размещены на официальном сайте ФНС России в рубрике «Разъяснения ФНС, обязательные для применения налоговыми органами».

Итак, чиновники не против объединения в едином корректировочном счете-фактуре показателей из разных счетов-фактур по товарам (работам, услугам), имеющим одинаковое наименование и цену. Отметим, что ранее финансисты выступали против отражения совокупных показателей по нескольким поставкам, аргументируя это тем, что Налоговым кодексом такое не предусмотрено (письмо Минфина России от 12.09.2013 № 03-07-09/37680).

пример 1

Компания отгрузила в адрес покупателя:

— 1 сентября — 100 пакетов молока «Домик в деревне 2,5%» по цене 30 руб. за пакет (без НДС), счет-фактура № 500 от 01.09.2014;

— 8 сентября — 50 пакетов молока «Домик в деревне 2,5%» по цене 30 руб. за пакет (без НДС), счет-фактура № 510 от 08.09.2014;

— 15 сентября — 40 пакетов молока «Домик в деревне 2,5%» по цене 32 руб. за пакет (без НДС), счет-фактура № 525 от 15.09.2014.

22 сентября из-за невыполнения объема закупок компания и покупатель подписали соглашение, согласно которому стои­мость пакета молока «Домик в деревне 2,5%», отгруженного в сентябре, составляет 35 руб.

На основании данного соглашения компания выставила в адрес покупателя единый корректировочный счет-фактуру.

Поскольку товар, поставленный в адрес покупателя 1 и 8 сентября, имеет одинаковое наименование и цену, данные из счетов-фактур № 500 от 01.09.2014 и № 510 от 08.09.2014 г. в едином корректировочном счете-фактуре можно объединить в одну позицию.

Поставка от 15 сентября имеет другую цену, поэтому она должна быть показана в едином корректировочном счете-фактуре отдельной позицией.

Единый корректировочный счет-фактура будет заполнен следующим образом:

Графа 1	Графа 1а	Графа 3	Графа 4	Графа 5	Графа 7	Графа 8	Графа 9
Молоко «Домик в деревне 2,5%»	(до изменения)	150 шт.	30 руб.	4500 руб.	10%	450 руб.	4950 руб.
	Б (после изменения)	150 шт.	35 руб.	250 руб.	10%	525 руб.	775 руб.
Молоко «Домик в деревне 2,5%»	А(до изменения)	40 шт.	32 руб.	1280 руб.	10%	128 руб.	408 руб.
	Б (после изменения)	40 шт.	35 руб.	1400 руб.	10%	140 руб.	1540 руб

Реализация по государственным регулируемым ценам

В письме от 17.09.2014 № 03-07-РЗ/46588 специалисты финансового ведомства рассказали, как составить счет-фактуру при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам, включающим в себя НДС, и отра­зить данные операции в налоговой декларации по НДС.

По общему правилу в графе 4 «Цена (тариф) за единицу измерения» показывается цена без НДС. Однако из этого правила есть исключение: в случае применения государственных регулируемых цен (тарифов), включающих в себя НДС, цена указывается с учетом суммы налога. Об этом говорится в подп. «г» п. 2 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по НДС (далее — Правила), утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137.

Финансисты отметили, что согласно ст. 164 НК РФ обложение НДС товаров (работ, услуг), реализуемых по государственным регулируемым ценам (тарифам), производится по налоговой ставке 18 (10)%. В связи с этим цена (тариф) таких товаров (работ, услуг) должна формироваться с учетом НДС по ставке 18 (10)%.

Правилами предусмотрено, что в графе 5 счета-фактуры указывается стоимость количества (объема) поставляемых (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг) без НДС, в графе 7 — налоговая ставка, в графе 8 — сумма НДС, предъявляемая покупателю товаров (выполненных работ, оказанных услуг) при их реализации, исчисленная исходя из применяемых налоговых ставок, а в графе 9 — стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом НДС (подп. «д», «ж», «з», «и» п. 2 ­Правил).

Таким образом, в счетах-фактурах, составляемых по товарам (работам, услугам), реализуемым по государственным регулируемым ценам, в графе 7 следует указывать ставку налога в размере 18 (10)%, а в графе 5 — стоимость всего количества (объема) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) без НДС.

В налоговой декларации по НДС реализация товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам отражается по строке 010 раздела 3 декларации.

Пример 2

Компания реализовала товар по государственным регулируемым ценам на сумму 118 000 руб. Стоимость единицы товара — 118 руб. (в том числе НДС 18%).

Счет-фактура на реализацию должен быть заполнен следующим образом:

Графа 4 (цена (тариф) за единицу измерения)	118 руб.
Графа 5 (стоимость товаров без налога, всего)	100 000 руб.
Графа 7 (налоговая ставка)	18%
Графа 8 (сумма налога, предъявляемая покупателю)	18 000 руб.
Графа 9 (стоимость товаров с налогом, всего)	118 000 руб.

Самовывоз товара

В письме от 15.09.2014 № 03-07-РЗ/46026 специалисты финансового ведомства рассмотрели ситуацию, когда условия­ми договора предусмотрена поставка на условиях самовывоза, сотрудник покупателя принимает товары, а продавец выставляет в адрес покупателя товарную накладную ­ТОРГ-12 и счет-фактуру. Как в этом случае заполняется строка 3 «Грузоотправитель и его адрес» счета-фактуры?

Они напомнили, что счет-фактура составляется не позднее пяти календарных дней, считая со дня их отгрузки (п. 3 ст. 168 НК РФ). Каждый факт хозяйственной жизни оформляется соответствующим первичным до­кумен­том (ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»). При этом данные первичных до­кумен­тов, составляемых при совершении хозяйственных операций, в том числе о лицах, осуществляющих операции по отправке и приему груза, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Следовательно, при отгрузке товаров счета-фактуры оформляются на основе первого по времени составления первичного учетного до­кумен­та, который должен отражать конкретные факты хозяйственной жизни, подтверждаемые этим первичным до­кумен­том.

Накладная ­ТОРГ-12 содержит такой реквизит, как «Организация-грузоотправитель». Таким образом, в случае самовывоза товаров при заполнении строки 3 счета-фактуры в части наименования грузоотправителя следует указывать данные, отраженные об этом лице в соответствующей строке товарной накладной ­ТОРГ-12.

Отметим, что аналогичные разъяснения финансисты давали и раньше (письмо Минфина России от 25.05.2012 № 03-07-14/54). С ними согласны и налоговики (письмо ФНС России от 21.01.2010 № 3-1-11/22@).