На практике встречаются ситуации, когда компании для выполнения заключенных договоров приходится направлять своих работников в другие регионы. В связи с этим возникает множество вопросов: оформлять ли поездку таких сотрудников как командировку? Или это будет вахтовая работа? Какие выплаты положены работникам-вахтовикам? Надо ли их облагать НДФЛ и страховыми взносами? Возникает ли у организации по месту выполнения работ в другом регионе обособленное подразделение? Все ответы — в нашей теме номера.
Командировка и вахта не одно и то же
Понятие командировки дано в ст. 166 ТК РФ. Это служебная поездка, в которую направляется работник по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы (ст. 166 ТК РФ). Как правило, при направлении в командировку работник не имеет возможности ежедневно возвращаться к месту постоянного жительства и проживает в гостинице или в специально арендованном для командированных сотрудников жилье.
Выполнение командированным работником трудовой функции вне места его постоянной работы обусловлено разовыми поручениями работодателя, которые нужно исполнить в отведенный срок.
В отличие от командировки вахтовый метод — это не выполнение разового поручения работодателя вне места постоянной работы, а особая форма осуществления трудового процесса вне места постоянного проживания работников, когда не может быть обеспечено ежедневное их возвращение к месту жительства (ст. 297 ТК РФ). При этом направление работника на вахту не является служебной командировкой, а местом работы при вахтовом методе считаются объекты (участки), на которых осуществляется непосредственная трудовая деятельность. Основание — п. 1.1 Основных положений о вахтовом методе организации работ (далее — Основные положения о вахте), утвержденных постановлением Госкомтруда СССР, Секретариата ВЦСПС, Минздрава СССР от 31.12.87 № 794/33-82. Этот документ применяется в части, не противоречащей Трудовому кодексу.
Вахтовый метод применяется при значительном удалении места работы от места постоянного проживания работников или места нахождения работодателя в целях сокращения сроков строительства, ремонта или реконструкции объектов производственного, социального и иного назначения в необжитых, отдаленных районах или районах с особыми природными условиями, а также в целях осуществления иной производственной деятельности.
Работники, привлекаемые к работам вахтовым методом, в период нахождения на объекте производства работ проживают в специально создаваемых работодателем вахтовых поселках. Как правило, эти поселки представляют собой комплекс зданий и сооружений, предназначенных для обеспечения жизнедеятельности указанных работников во время выполнения ими работ и междусменного отдыха. Но, организуя работу вахтовым методом, работодатель не обязан создавать вахтовые поселки. Вахтовики могут проживать в общежитиях или иных жилых помещениях, которые оплачиваются за счет средств работодателя.
Обратите внимание: для введения в организации вахтового метода работ необходимо решение работодателя. Оно принимается на основании технико-экономических расчетов с учетом эффективности применения вахтового метода по сравнению с другими методами ведения работ, которые отражаются в разрабатываемой организацией проектно-технологической документации (п. 1.4 Основных положений о вахте).
Обособленное вахтовое подразделение
Согласно п. 2 ст. 11 НК РФ обособленным подразделением организации признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца (п. 2 ст. 11 НК РФ). Организация, в состав которой входят обособленные подразделения, расположенные на территории Российской Федерации, обязана встать на учет в налоговом органе по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения (п. 1 ст. 83 НК РФ).
Суды при решении вопроса о возникновении обособленного подразделения указывают следующее. Под оборудованностью стационарного рабочего места подразумевается создание всех необходимых для исполнения трудовых обязанностей условий, а также само исполнение таких обязанностей. Форма организации работ (вахтовый метод или командировка), срок нахождения конкретного работника на созданном организацией стационарном рабочем месте не имеют правового значения для постановки на учет юридического лица по месту нахождения его обособленного подразделения (постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 29.11.2006 № Ф08-6161/2006-2552А, от 21.09.2006 № Ф08-4234/2006-1814А, Московского округа от 30.07.2004 № КА-А41/6389-04).
Таким образом, если работы с использованием вахтового метода проводятся в срок, превышающий один месяц, то в данном случае осуществление организацией деятельности по месту проведения указанных работ означает наличие обособленного подразделения. Соответственно, у организации возникает обязанность по постановке на учет в налоговом органе по месту нахождения обособленного подразделения организации. Аналогичной позиции придерживаются и налоговые органы (письмо ФНС России от 19.01.2012 № ПА‑4-6/604@). При этом специалисты финансового ведомства отмечают, что вопросы, связанные с постановкой на учет организации в налоговом органе на основе представленных ею документов и с учетом конкретных обстоятельств осуществления этой организацией деятельности вне места ее нахождения, рассматриваются налоговым органом (п. 9 ст. 83 НК РФ). То есть если у компании, осуществляющей работы вахтовым методом, возникают сомнения по вопросу создания обособленного подразделения, то развеять их должны налоговики. Конечно, после того как компания обратится к ним с соответствующим запросом.
Особенности вахтовой работы
Порядок применения вахтового метода организации работы определен в главе 47 ТК РФ. Рассмотрим основные моменты.
Кому нельзя быть вахтовиком
Статьей 298 ТК РФ установлены определенные ограничения на привлечение отдельных категорий работников к работе вахтовым методом. К таким категориям работников относятся:
-
работники в возрасте до 18 лет;
-
беременные женщины и женщины, имеющие детей в возрасте до трех лет;
-
лица, имеющие медицинские противопоказания к выполнению работ вахтовым методом на основании заключения, выданного в соответствии с Порядком выдачи медицинскими организациями справок и медицинских заключений, утвержденным приказом Минздравсоцразвития России от 02.05.2012 № 441н.
Режим труда на вахте
Время нахождения работника на вахте ограничено положениями ст. 299 ТК РФ. Так, продолжительность вахты не должна превышать одного месяца, но в исключительных случаях на отдельных объектах работодатель может увеличить продолжительность вахты до трех месяцев. Решение об увеличении срока нахождения работника на вахте должно приниматься с учетом мнения профсоюза в порядке, установленном для принятия локальных нормативных актов.
В статье 300 ТК РФ установлено, что при вахтовом методе работы используется суммированный учет рабочего времени за месяц, квартал или иной более длительный период, но не более чем за один год. При этом учетный период охватывает все рабочее время, время в пути от места нахождения работодателя или от пункта сбора до места выполнения работы и обратно, а также время отдыха, приходящееся на данный календарный отрезок времени. Общая же продолжительность рабочего времени за учетный период не должна превышать нормального числа рабочих часов, установленного Трудовым кодексом, то есть 40 часов в неделю (Определение Конституционного суда РФ от 12.07.2006 № 261-О).
Работодатель обязан вести учет рабочего времени и времени отдыха каждого работника, работающего вахтовым методом, по месяцам и за весь учетный период.
Время вахты и время отдыха
Вахта включает в себя время выполнения работ на объекте и время междусменного отдыха (ч. 1 ст. 299 ТК РФ). Продолжительность ежедневной работы (смены) не должна превышать 12 часов. Это следует из положений ст. 94 и п. 4.2 Основных положений о вахте.
Междусменный отдых вахтовиков — это ежедневный отдых, который предоставляется им по месту выполнения работ вахтовым методом. Продолжительность ежедневного (междусменного) отдыха работников с учетом обеденных перерывов может быть уменьшена до 12 часов (п. 4.3 Основных положений о вахте). Число дней еженедельного отдыха в текущем месяце должно быть не менее числа полных недель этого месяца. Дни еженедельного отдыха могут приходиться на любые дни недели.
При вахтовом методе работы есть и междувахтовый отдых. Это дополнительные дни отдыха, предоставляемые в связи с работой за пределами нормальной продолжительности рабочего времени в учетном периоде (ч. 3 и 4 ст. 301 ТК РФ). Часы переработки рабочего времени в пределах графика работы на вахте, не кратные целому рабочему дню, могут накапливаться в течение календарного года и суммироваться до целых рабочих дней с последующим предоставлением дополнительных дней междувахтового отдыха (ч. 5 ст. 301 ТК РФ).
Междувахтовый отдых — это своеобразный отпуск, предоставляемый, как правило, не ежегодно, а несколько раз в году (в зависимости от количества в нем учетных периодов) за переработанное рабочее время согласно графику работы на вахте в каждом периоде суммированного учета. Специфика этого отпуска имеется и в его оплате — не по среднему заработку, как установлено для обычных отпусков, а в размере дневной тарифной ставки, дневной ставки (части оклада (должностного оклада) за день работы). Более высокая оплата может быть установлена коллективным договором, локальным нормативным актом или трудовым договором. Основание — ч. 4 ст. 301 ТК РФ.
На дни междувахтового отдыха могут приходиться дни нахождения в пути к месту работы и обратно. При этом они в рабочее время не включаются (ст. 301 ТК РФ, абз. 2 п. 4.2 Основных положений о вахте).
Гарантии вахтовикам
Выплаты, положенные работникам в период вахты, предусмотрены в ст. 302 ТК РФ. Во-первых, это надбавка за вахтовый метод работы взамен суточных. Она выплачивается за каждый календарный день пребывания в местах работы на вахте, а также за фактические дни нахождения в пути от места расположения работодателя (пункта сбора) до места выполнения работы и обратно.
Во-вторых, если работник выезжает для работы на вахте в районы Крайнего Севера и приравненные к ним местности, то ему должны выплачиваться районный коэффициент и процентная надбавка к зарплате в порядке и размерах, которые предусмотрены для работников, постоянно работающих в северных регионах (постановление Госкомтруда СССР и Президиума ВЦСПС от 04.09.64 № 380/П‑18). Кроме того, такому работнику предоставляется ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск за работу в северных регионах (в районах Крайнего Севера — 24 календарных дня, а в местностях, приравненных к ним, — 16 календарных дней).
В-третьих, выплаты за дни нахождения в пути от места расположения работодателя (пункта сбора) до места работы и обратно, предусмотренные графиком работы на вахте, а также за дни задержки в пути по метеорологическим условиям или вине транспортных организаций производятся по дневной тарифной ставке или части дневного оклада (дневной ставки).
Также работнику положено начисление районных коэффициентов к зарплате, если он выезжает для работы вахтовым методом в районы, на территориях которых применяются такие коэффициенты. Это районы с особыми климатическими условиями, но не относящиеся к районам Крайнего Севера и приравненным к ним местностям, а именно районы Сибири, Дальнего Востока, Урала (постановление Госкомтруда СССР и Секретариата ВЦСПС от 02.07.87 № 403/20-155).
Последствия для налогов и взносов
А теперь разберемся, как выплаты тех или иных гарантий, предусмотренные Трудовым кодексом, повлияют на налог на прибыль, НДФЛ и страховые взносы.
Надбавка взамен суточных
Надбавки за вахтовый метод работы, выплачиваемые взамен суточных за каждый календарный день пребывания в местах производства работ в период вахты, а также за фактические дни нахождения в пути от места нахождения работодателя (пункта сбора) до места выполнения работы и обратно, учитываются для целей налогообложения прибыли на основании п. 3 ст. 255 НК РФ в составе расходов на оплату труда. Это подтверждает и Минфин России (письма от 02.09.2011 № 03-04-06/0-197, от 30.06.2011 № 03-03-06/1/384). При этом финансисты указывают, что надбавки должны быть предусмотрены коллективным договором, локальным нормативным актом, принятым с учетом мнения выборного органа первичной профсоюзной организации, трудовым договором.
Что касается НДФЛ, то надбавки взамен суточных не облагаются этим налогом. Это связано с тем, что в соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ освобождаются от обложения НДФЛ все виды законодательно установленных компенсационных выплат (в пределах утвержденных норм), в частности, связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей. Как мы уже сказали, надбавка взамен суточных за вахтовый метод работы установлена абз. 1 ст. 302 ТК РФ.
Поэтому, если выплата надбавки производится в размере, установленном локальным нормативным актом организации, она не будет облагаться НДФЛ в соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ как компенсационная выплата, предусмотренная ст. 302 ТК РФ (п. 3 письма Минфина России от 02.09.2011 № 03-04-06/0-197). А в письме от 23.06.2014 № ОА‑3-17/2049@ специалисты ФНС России указали, что надбавка взамен суточных не облагается НДФЛ независимо от налогового статуса (резидент РФ или нерезидент РФ) получателя.
Кроме того, такая надбавка не подлежит обложению страховыми взносами (подп. «и» п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования», далее — Закон № 212-ФЗ) и взносами от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний (подп. 2 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.98 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний», далее — Закон № 125-ФЗ). На это указывают в своих разъяснениях чиновники (письма Минздравсоцразвития России 24.02.2010 № 10-4/303373-19, от 27.02.2010 № 406-19).
Выплаты за дни нахождения в пути
Согласно абз. 7 ст. 302 ТК РФ работодатель должен оплатить работнику, направляемому на вахту, календарные дни нахождения в пути от места нахождения организации (пункта сбора) к месту работы и обратно, предусмотренные графиком работы на вахте, а также дни задержки в пути по метеорологическим условиям или вине транспортных организаций.
На основании вышеназванных норм такие выплаты также не облагаются НДФЛ и страховыми взносами. Для целей налогообложения прибыли они учитываются в составе расходов в соответствии с п. 17 ст. 255 ТК РФ.
Уезжаем на вахту
Обычно работодатель организует централизованную доставку работников от места нахождения компании или пункта сбора до места работы и обратно. При этом п. 2.5 Основных положений о вахте рекомендовано использовать экономически целесообразные виды транспорта. Как правило, доставка осуществляется на основании заключенных договоров между организацией и транспортными компаниями. Но организация может использовать и собственный транспорт или же выплачивать тем работникам, которые добираются до места вахты самостоятельно, денежную компенсацию за проезд.
Если компания отправляет работников на вахту на транспорте третьих лиц, то для целей налогообложения прибыли расходы на доставку должны учитываться по подп. 12.1 п. 1 ст. 264 НК РФ. По этой норме Кодекса в налоговом учете отражаются расходы на доставку от места жительства (сбора) до места работы и обратно сотрудников, осуществляющих работу вахтовым способом или в полевых (экспедиционных) условиях. При этом доставка должна быть предусмотрена коллективными и (или) трудовыми договорами.
В том случае, когда организация использует собственный транспорт, статья учета расходов будет иная. Такие затраты учитываются на основании подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ как расходы на содержание собственного транспорта.
При варианте, когда сотрудники самостоятельно добираются до места вахты, выплаченная по оплате проезда компенсация также учитывается для целей налогообложения прибыли. Она относится на расходы на оплату труда. При условии, что такая выплата предусмотрена коллективными и (или) трудовыми договорами.
Отметим, что Минфин России в данном случае допускает использование и подп. 12.1 п. 1 ст. 264 НК РФ (письмо от 08.05.2009 № 03-04-06-01/112).
Оплата проезда работников на вахту от пункта сбора до места работы НДФЛ не облагается на основании п. 3 ст. 217 НК РФ. В письме от 02.02.2010 № 03-04-06/68 специалисты Минфина России выдвинули условия для освобождения от налогообложения оплаты проезда. По их мнению, применение п. 3 ст. 217 НК РФ допустимо, если наличие пункта сбора при осуществлении организацией деятельности вахтовым методом определяется производственной необходимостью, спецификой работы организации и если по прибытии в место сбора работник обязан соблюдать дисциплину труда, установленную работодателем.
Если же работник самостоятельно добирается до места вахты, то оплата такого проезда будет облагаться НДФЛ. Так считают финансисты. Они обосновывают свою позицию тем, что оплата проезда сотрудников от места их постоянного жительства до места работы и обратно не предусмотрена ст. 302 ТК РФ и не является компенсационной выплатой (письма Минфина России от 26.02.2013 № 03-04-06/5379, от 20.08.2009 № 03-04-06-02/60).
Однако у судов иное мнение. Например, в постановлении ФАС Московского округа от 15.03.2010 № КА-А40/1852-10 суд указал следующее. Трудовой кодекс предусматривает возможность для работодателя компенсировать работнику расходы на проезд до вахты и обратно в силу ст. 164 ТК РФ. Поскольку компенсация проезда от места жительства работника до места вахты не входит в систему оплаты труда, данные выплаты не подлежат обложению НДФЛ.
Что касается страховых взносов, то их начислять на оплату проезда от пункта сбора и до места работы не нужно на основании подп. «и» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ и подп. 2 п. 1 ст. 20.2 Закона № 125-ФЗ. Это подтверждают и чиновники (письмо Минздравсоцразвития России от 27.02.2010 № 406-19). А вот в ситуации, когда работник самостоятельно добирается до вахты, могут возникнуть трудности, если чиновники решат, что такая выплата не является компенсацией. Официальной позиции по этому вопросу нет. Но если возникнет спор с проверяющими, то можно воспользоваться аргументами, приведенными в постановлении Президиума ВАС РФ 08.04.2014 № 16954/13. В нем арбитры согласились с тем, что оплата проезда от места жительства до пункта сбора не облагается страховыми взносами.
В рамках рассмотрения вопроса о налогообложении доставки работников до вахты нельзя не сказать еще об одной ситуации — когда работодатель оплачивает работнику проезд от места жительства до пункта сбора. Отметим, что такой вариант предусмотрен в п. 2.5 Основных положений о вахте.
Для целей налогообложения прибыли данный расход учитывается на основании подп. 12.1 п. 1 ст. 264 НК РФ. Конечно, при условии, что оплата проезда предусмотрена коллективным договором (письмо Минфина России от 16.05.2013 № 03-03-06/1/17142).
А вот с НДФЛ могут возникнуть трудности. Дело в том, что Минфин России считает, что в такой ситуации оплата проезда является доходом работника в натуральной форме и облагается НДФЛ, так как данная компенсация не предусмотрена ТК РФ (письмо от 30.06.2011 № 03-03-06/1/384, от 10.01.2008 № 03-04-06-02/2). А вот суды считают, что оплата проезда от места жительства до пункта сбора не облагается НДФЛ, так как является компенсационной выплатой на основании ст. 164 ТК РФ (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.02.2009 № А81-540/2008).
По вопросу обложения страховыми взносами оплаты работникам стоимости проезда от места их постоянного жительства до места нахождения работодателя (пункта сбора) и обратно официальной позиции чиновников нет. При возникновении споров с проверяющими есть шанс выиграть судебное разбирательство. Президиум ВАС РФ в постановлении от 08.04.2014 № 16954/13 признал выплаты по возмещению оплаты проезда работников от места жительства до пункта сбора и обратно компенсационными в случае, когда они определены коллективным договором и установлены в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых обязанностей. По мнению высших арбитров, такие выплаты не должны облагаться страховыми взносами.
Расходы на питание
Трудовым кодексом РФ обязанность работодателя по обеспечению работников питанием не предусмотрена. В пункте 6.1 Основных положений о вахте сказано, что работодатель должен обеспечить своих работников трехразовым питанием. При этом не уточнено, что такое питание должно предоставляться бесплатно.
Если компания пропишет в коллективных и (или) трудовых договорах с работниками оплату их питания в период вахты, то такие расходы можно учесть для целей налогообложения прибыли на основании п. 4 ст. 255 НК РФ (письмо Минфина России от 27.08.2012 № 03-03-06/1/434). Также можно включить в состав расходов затраты на содержание пунктов питания. Эту возможность предоставляет подп. 32 п. 1 ст. 264 НК РФ. Поскольку пункты питания работников, работающих вахтовым методом, относятся к объектам социально-бытового назначения вахтовых или временных поселков, то расходы на содержание таких пунктов питания учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией. На это указывал Минфин России в письме от 07.04.2006 № 03-03-04/1/328.
По мнению Минфина России, предоставление организацией питания своим работникам является их доходом, полученным в натуральной форме (ст. 211 НК РФ). В связи с этим стоимость указанного питания подлежит обложению НДФЛ в установленном порядке. К такому выводу пришли финансисты в письме от 30.06.2011 № 03-03-06/1/384.
Кроме того, оплата питания работников, выполняющих работы вахтовым методом, подлежит обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке (письмо Минтруда России от 11.03.2014 № 17-3/В‑100). В то же время суды приходят к выводу, что оплата питания работников на вахте не должна облагаться страховыми взносами, так как такая выплата является компенсационной (постановления ФАС Центрального округа от 25.07.2013 № А36-2844/2012 (Определением ВАС РФ от 21.11.2013 № ВАС‑13285/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора), Западно-Сибирского округа от 20.06.2012 № А46-11229/2011).
Расходы на проживание
Обязанность по обеспечению вахтовых работников в период выполнения работ на вахте жильем предусмотрена ст. 297 ТК РФ. При этом организации могут обеспечивать проживание работников, осуществляющих деятельность вахтовым способом, как путем создания вахтовых и временных поселков, так и путем размещения работников в помещениях, принадлежащих другим организациям (физическим лицам).
Если работники, привлекаемые к работам вахтовым методом, проживают в период нахождения на объекте производства работ в специально создаваемых работодателем вахтовых поселках, то расходы на содержание вахтовых и временных поселков могут быть учтены для целей налогообложения прибыли на основании подп. 32 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Если вахтовые работники размещаются в гостинице, такие расходы можно отразить в налоговом учете в соответствии с подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, если они соответствуют положениям ст. 252 НК РФ (письмо Минфина России от 03.09.2012 № 03-03-06/1/460).
Как мы уже сказали, что работодатель для размещения работников в период вахты может арендовать жилые помещения. В таком случае арендная плата может быть учтена при расчете налога на прибыль на основании подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ (письмо Минфина России от 08.06.2010 № 03-03-06/1/394).
Несмотря на то что вахтовый метод работы не является командировкой, по мнению Минфина России, оплата работодателем проживания работников, привлекаемых к работе вахтовым методом, по своему характеру аналогична возмещению расходов работников по найму жилого помещения, связанных со служебными командировками (письмо Минфина России от 30.06.2014 № 03-04-06/31365). Поэтому финансисты пришли к выводу, что суммы оплаты организацией проживания работников, выполняющих работу вахтовым методом, не облагаются НДФЛ на основании п. 3 ст. 217 НК РФ.
На оплату проживания работников в период вахты страховые взносы не начисляются (подп. «и» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ и подп. 2 п. 1 ст. 20.2 Закона № 125-ФЗ).