С 1 января 2017 г. вступил в силу ряд поправок в Налоговый кодекс, касающихся специальных налоговых режимов. Многие из них уже освещались на страницах «Малой бухгалтерии» в прошлом году, поэтому в данном материале мы лишь кратко напомним о них в таблице. Но есть поправки, о которых мы еще не рассказывали. Речь идет о Федеральном законе от 30.11.2016 № 401-ФЗ (далее — Закон № 401-ФЗ). Поскольку изменения по ЕНВД, предусмотренные данным законом, носят технический характер, в этом материале мы рассмотрим только поправки в главы 26.1, 26.2 и 26.5 НК РФ.
ЕСХН
Закон № 401-ФЗ внес изменения в ст. 45 НК РФ, согласно которым налоги, сборы и страховые взносы могут быть перечислены за налогоплательщика иным лицом. В этом случае обязанность по уплате налога признается исполненной с момента предъявления лицом, уплачивающим налог за налогоплательщика, в банк поручения на перечисление в бюджетную систему РФ на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со своего счета при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа (подп. 1 п. 3 ст. 45 НК РФ).
В связи с этими поправками внесены уточнения в порядок признания расходов на уплату налогов и сборов плательщиками ЕСХН. Так, согласно новой редакции подп. 23 п. 2 ст. 346.5 НК РФ при определении объекта налогообложения лица, применяющие ЕСХН, уменьшают полученные доходы на суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством о налогах и сборах при самостоятельном исполнении обязанности по уплате налогов и сборов. Но это не означает, что суммы налогов и сборов, уплаченные иными лицами, нельзя включить в расходы. Сделать это можно, но только после погашения налогоплательщиком соответствующей задолженности перед этими лицами. Такая норма содержится в новом подп. 23.1 п. 2 ст. 346.5 НК РФ. Согласно ему доходы можно уменьшить на суммы денежных средств, иного имущества, имущественных прав, переданные в счет погашения задолженности перед иным лицом, возникшей вследствие уплаты им налогов, сборов и страховых взносов за налогоплательщика (за исключением ЕСХН и НДС).
Возможность уплаты иным лицом предусмотрена ст. 45 НК РФ и в отношении страховых взносов. Они признаются в расходах по ЕСХН на основании подп. 7 п. 2 ст. 346.5 НК РФ. В эту норму никаких поправок не вносилось. Но это не означает, что страховые взносы, уплаченные за налогоплательщика иными лицами, можно учесть в расходах в момент их уплаты. Поскольку в новом подп. 23.1 п. 2 ст. 346.5 НК РФ наряду с налогами упоминаются и страховые взносы, в случае уплаты их иными лицами включить взносы в состав расходов можно только после погашения налогоплательщиком задолженности перед этими лицами.
В пункт 10 ст. 346.6 НК РФ внесены поправки, касающиеся ведения раздельного учета при совмещении ЕСХН с другими спецрежимами. Ранее в этой норме говорилось только о раздельном учете при совмещении ЕСХН и ЕНВД. Теперь в нее добавлены положения о необходимости ведения раздельного учета доходов и расходов, если по отдельным видам деятельности применяется ПСН. Требования к раздельному учету остались прежними.
УСН
Предельные размеры доходов
Изменились предельные размеры доходов для перехода на УСН и для сохранения права на использование данного спецрежима. Ранее максимальный размер дохода для целей перехода на применение УСН составлял 45 млн руб. (п. 2 ст. 346.12 НК РФ в редакции, действовавшей до 2017 г.). Изначально предполагалось увеличить его до 90 млн руб. (подп. «а» п. 4 ст. 2 Федерального закона от 03.07.2016 № 243-ФЗ, далее — Закон № 243-ФЗ). Законом № 401-ФЗ данная величина повышена до 112,5 млн руб. Обратите внимание, что до 1 января 2020 г. она не будет индексироваться на коэффициент-дефлятор. Это предусмотрено п. 4 ст. 5 Закона № 243-ФЗ.
Аналогичная ситуация и с предельным размером дохода, по превышении которого утрачивается право на применение УСН. Ранее он составлял 60 млн руб. и подлежал ежегодной индексации на коэффициент-дефлятор (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). Сначала планировалось поднять эту величину до 120 млн руб. (подп. «а» п. 5 ст. 2 Закона № 243-ФЗ). Законом № 401-ФЗ она увеличена до 150 млн руб. При этом до 1 января 2020 г. индексироваться данная сумма не будет (п. 4 ст. 5 Закона № 243-ФЗ).
Уведомление о переходе на УСН
Установлен срок для уведомления налогового органа о переходе на УСН организациями и индивидуальными предпринимателями, которые перестали быть налогоплательщиками ЕНВД. В пункте 2 ст. 346.13 НК РФ сказано, что перейти на УСН они могут с начала того месяца, в котором была прекращена обязанность по уплате ЕНВД на основании уведомления, подаваемого в налоговый орган. Напомним, что форма уведомления о переходе на УСН (форма № 26.2-1) утверждена приказом ФНС России от 02.11.2012 № ММВ-7-3/829@. Ранее в п. 2 ст. 346.13 НК РФ ничего не говорилось о том, в какой срок нужно подать уведомление. Минфин России считал, что уведомление нужно представлять в 30-дневный срок, установленный для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных ИП (письмо от 12.09.2012 № 03-11-06/2/123). Но для вновь созданных организаций и вновь зарегистрированных предпринимателей 30 дней отсчитываются от начала их постановки на налоговый учет (п. 2 ст. 346.13 НК РФ). А что брать за точку отсчета, когда организация или ИП перестали быть налогоплательщиками ЕНВД, оставалось неясным. Теперь эта неясность устранена. В пункте 2 ст. 346.13 НК РФ сказано, что уведомление о переходе на УСН нужно подать не позднее 30 календарных дней со дня прекращения обязанности по уплате ЕНВД.
Расходы на уплату налогов
Поскольку, как уже указывалось выше, налоги могут перечисляться за налогоплательщика иным лицом (п. 1 ст. 45 НК РФ), скорректирована норма о признании затрат на уплату налогов, сборов и страховых взносов в составе расходов. В новой редакции подп. 3 п. 2 ст. 346.17 НК РФ сказано, что затраты на уплату налогов, сборов и страховых взносов можно учесть в составе расходов в размере, фактически уплаченном налогоплательщиком при самостоятельном исполнении обязанности по уплате налогов, сборов и страховых взносов, либо при погашении задолженности перед иным лицом, возникшей вследствие уплаты этим лицом за налогоплательщика сумм налогов, сборов и страховых взносов. В этой норме также уточнено, что при наличии задолженности по уплате налогов, сборов и страховых взносов затраты на ее погашение учитываются в составе расходов в пределах фактически уплаченных сумм в те отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик погашает указанную задолженность либо задолженность перед иным лицом, возникшую вследствие уплаты этим лицом за налогоплательщика сумм налогов, сборов и страховых взносов.
Раздельный учет
В пункте 8 ст. 346.18 НК РФ уточнены положения, касающиеся раздельного учета, если УСН применяется наряду с другими спецрежимами. Ранее в этой норме речь шла только о раздельном учете при совмещении УСН и ЕНВД. Теперь в нем установлено, что раздельный учет должен вестись и при совмещении УСН с ПСН. Как видите, данные поправки аналогичны внесенным в п. 10 ст. 346.6 НК РФ, о которых мы рассказывали выше.
ПСН
Учет налогоплательщиков на ПСН
Скорректирован порядок подачи заявления на получение патента, если предприниматель планирует осуществлять деятельность в Москве, Санкт-Петербурге и Севастополе. Территория этих городов, являющихся субъектами РФ, может быть разделена на зоны в пределах муниципальных образований, для ведения деятельности в которых нужны отдельные патенты (подп. 1.1 п. 8 ст. 346.43 НК РФ).
Ранее согласно положениям п. 2 ст. 346.45 НК РФ и разъяснениям ФНС России в письме от 26.01.2015 № ГД-3-15/211 в случае разделения города по территориям действия патентов заявление подавалось следующим образом:
— если предприниматель является жителем города, заявление он представлял в налоговый орган по месту своего жительства независимо от конкретного места осуществления деятельности;
— если он уже состоял на учете в качестве налогоплательщика ПСН в одном из городских налоговых органов, заявление он должен был подавать в этот налоговый орган независимо от конкретного места ведения деятельности в городе;
— если он не являлся жителем города и не состоял в нем на учете в качестве налогоплательщика на ПСН в одной из инспекций, заявление он подавал в любой налоговый орган города.
Теперь согласно внесенным в п. 2 ст. 346.45 НК РФ поправкам заявление предприниматель представляет в любой территориальный налоговый орган соответствующего города федерального значения по своему выбору. Исключение составляет лишь случай, когда гражданин проживает в городе и планирует осуществлять деятельность на основании патента с момента своей регистрации в качестве предпринимателя. В такой ситуации заявление подается им в налоговый орган по месту жительства.
С 1 января 2017 г. уведомление о постановке на учет (снятии с учета) в качестве налогоплательщика, применяющего ПСН, больше не выдается. Это предусмотрено новой редакцией п. 4 ст. 346.46 НК РФ. Ранее уведомление о постановке на учет в качестве налогоплательщика на ПСН (по форме № 2-3-Учет) выдавалось предпринимателю вместе с патентом, а уведомление о снятии с учета в налоговом органе по форме № 2-4-Учет — в течение пяти дней со дня получения налоговым органом от предпринимателя заявления об утрате права на применение ПСН или о прекращении предпринимательской деятельности, в отношении которой применялась ПСН (письмо ФНС России от 29.12.2012 № ПА-4-6/22635@).
Утрата права на ПСН
Перечень случаев, когда предприниматель считается утратившим право на применение ПСН, приведен в п. 6 ст. 346.45 НК РФ. С 1 января 2017 г. из него исключен подп. 3, согласно которому право на применение ПСН утрачивалось, если ИП не уплатил в установленные сроки налог. Теперь в случае нарушения сроков уплаты налога налоговики направляют предпринимателю требование об уплате налога, пеней и штрафа. Это предусмотрено новым п. 2.1 ст. 346.51 НК РФ. Таким образом, предприниматель при нарушении срока уплаты налога право на патент не теряет.
Режим налогообложения и пересчет налогов после утраты права на ПСН
Устранена неопределенность, связанная с возможностью продолжения использования УСН (ЕСХН) при утере права на ПСН.
В старой редакции п. 6 ст. 346.45 НК РФ было сказано, что в случае утраты права на применение ПСН предприниматель считается перешедшим на общий режим налогообложения. Поскольку совмещать общий режим с УСН (ЕСХН) нельзя, возникал вопрос: может ли предприниматель продолжать использовать УСН (ЕСХН), если он потерял право на применение ПСН?
Чиновники считали, что по виду деятельности, который был переведен на патент, с даты снятия с учета в качестве плательщика ПСН применяется тот режим налогообложения, на который переведена вся деятельность предпринимателя в целом. Например, если у ИП есть право на использование УСН, он после утраты права на ПСН продолжает использовать данный спецрежим (письма Минфина России от 10.06.2016 № 03-11-09/34209, от 26.04.2016 № 03-11-12/24008, от 21.04.2016 № 03-07-14/22914, от 13.04.2016 № 03-11-12/21180, от 26.11.2015 № 03-11-12/68872, от 03.04.2015 № 03-11-11/18711, от 20.02.2015 № 03-11-11/8165, от 21.11.2014 № 03-11-09/59138, ФНС России от 05.12.2014 № ГД-4-3/25260).
Теперь эта позиция закреплена в Налоговом кодексе. В пункте 6 ст. 346.45 НК РФ указано, что предприниматель при утрате права на ПСН считается перешедшим на общий режим налогообложения или на УСН (ЕСХН) в случае применения им соответствующего режима налогообложения.
Также решен спорный вопрос, связанный с пересчетом налогов за период, в котором утрачено право на ПСН, если ранее предприниматель использовал УСН (ЕСХН). В старой редакции в п. 7 ст. 346.45 НК РФ говорилось, что пересчитать налоги за период, в котором утрачено право на ПСН, нужно по общей системе налогообложения. Чиновники в своих письмах неоднократно разъясняли, что даже если предприниматель имеет право на применение УСН (ЕСХН), налоги он должен пересчитать по общей системе (письма Минфина России от 10.06.2016 № 03-11-09/34209, от 26.04.2016 № 03-11-12/24008, от 21.04.2016 № 03-07-14/22914, от 13.04.2016 № 03-11-12/21180, от 26.11.2015 № 03-11-12/68872, от 03.04.2015 № 03-11-11/18711, от 20.02.2015 № 03-11-11/8165, от 21.11.2014 № 03-11-09/59138, ФНС России от 05.12.2014 № ГД-4-3/25260). Однако у судов не было единого мнения по данному вопросу. Некоторые суды поддерживали чиновников (постановление АС Уральского округа от 23.03.2016 № Ф09-989/16 (Определением Верховного суда РФ от 22.06.2016 № 309-КГ16-6991 было отказано в передаче дела на пересмотр). Другие считали возможным осуществить пересчет в рамках УСН, если предприниматель имеет право на применение данного спецрежима (постановление АС Западно-Сибирского округа от 30.11.2015 № Ф04-26807/2015 (Определением Верховного суда РФ от 01.06.2016 № 304-КГ16-1457 отказано в передаче дела на пересмотр).
В новой редакции п. 7 ст. 346.45 НК РФ записано, что суммы налогов, подлежащие уплате в соответствии с общим режимом налогообложения (УСН, ЕСХН), а также суммы торгового сбора за период, в котором утрачено право на применение ПСН, исчисляются и уплачиваются индивидуальным предпринимателем в порядке, предусмотренном для вновь зарегистрированных предпринимателей. В пункте 7 ст. 346.45 НК РФ также уточнено, что рассчитанную сумму НДФЛ (налога по УСН, ЕСХН) предприниматель уменьшает на сумму налога, уплаченного в связи с применением ПСН.
Поправки по спецрежимам, внесенные другими законами
|
Норма, в которую внесены изменения |
Суть изменений |
Федеральный закон, внесший изменения |
|---|---|---|
|
Глава 26.1 «Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог)» |
||
|
Пункт 2 ст. 346.2 |
Уточнено понятие сельскохозяйственных товаропроизводителей для целей ЕСХН |
|
|
Пункт 3 ст. 346.2 |
Уточнено, что виды продукции растениеводства, сельского и лесного хозяйства и продукции животноводства в целях их отнесения к сельскохозяйственной продукции определяются Правительством РФ в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности (далее — ОКПД 2) |
от 03.07.2016 № 248-ФЗ |
|
Подпункт 1 п. 5 ст. 346.2 |
При определении доли дохода, дающей право сельскохозяйственным товаропроизводителям перейти на уплату ЕСХН, учитываются доходы от оказания услуг, указанных в подп. 2 п. 2 ст. 346.2 НК РФ (услуги, оказываемые сельскохозяйственным товаропроизводителям, относящиеся к вспомогательной деятельности в области производства сельскохозяйственных культур и послеуборочной обработки сельскохозяйственной продукции) |
от 23.06.2016 № 216-ФЗ |
|
Пункт 1 ст. 346.3 |
Установлено, что в уведомлении о переходе на ЕСХН в составе доли доходов, дающей право перейти на данный спецрежим, показываются данные о доходе от оказания услуг, указанных в подп. 2 п. 2 ст. 346.2 НК РФ |
от 23.06.2016 № 216-ФЗ |
|
Пункт 4 ст. 346.3 |
Уточнено, что ограничения по объему дохода, включая доходы от оказания услуг сельскохозяйственным товаропроизводителям, указанных в подп. 2 п. 2 ст. 346.2 НК РФ, определяются исходя из всех осуществляемых налогоплательщиком видов деятельности |
от 23.06.2016 № 216-ФЗ |
|
Подпункт 26 п. 2 ст. 346.5 |
В перечень расходов, уменьшающих полученные доходы, включены расходы на проведение независимой оценки квалификации на соответствие требованиям к квалификации |
|
|
Глава 26.2 «Упрощенная система налогообложения» |
||
|
Подпункт 16 п. 3 ст. 346.12 |
До 150 млн руб. увеличен предельный размер остаточной стоимости основных средств для целей применения УСН |
|
|
Подпункт 33 п. 1 ст. 346.16 |
В перечень расходов, уменьшающих полученные доходы, включены расходы на проведение независимой оценки квалификации на соответствие требованиям к квалификации |
от 03.07.2016 № 251-ФЗ |
|
Пункт 4 ст. 346.20 |
Установлено, что виды предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется нулевая ставка, определяются субъектами РФ на основании Общероссийского классификатора видов экономической деятельности (далее — ОКВЭД 2) |
от 03.07.2016 № 248-ФЗ |
|
Глава 26.3 «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» |
||
|
Подпункт 1 п. 2 ст. 346.26 |
Установлено, что коды видов деятельности в соответствии с ОКВЭД 2 и коды услуг в соответствии с ОКПД 2, относящиеся к бытовым услугам, определяются Правительством РФ. Данные коды утверждены распоряжением Правительства РФ от 24.11.2016 № 2496-р |
от 03.07.2016 № 248-ФЗ |
|
Статья 346.27 |
Установлено, что в целях ЕНВД для определения ветеринарных услуг и услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автомототранспортных средств используется ОКВЭД 2, а для бытовых услуг — ОКВЭД 2 и ОКПД 2 |
от 03.07.2016 № 248-ФЗ |
|
Подпункт 1 п. 2 ст. 346.32 |
Из данной нормы исключены слова «при выплате налогоплательщиком вознаграждений работникам». Таким образом, ИП, имеющие наемных работников, вправе в пределах 50% ограничения уменьшить ЕНВД на сумму страховых взносов, уплаченных как за работников, так и «за себя» |
|
|
Глава 26.5 «Патентная система налогообложения» |
||
|
Пункт 3 ст. 346.43 |
Определено, что понятия, установленные в данном пункте, применяются в том числе и к услугам общественного питания, оказываемым через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей |
от 03.07.2016 № 243-ФЗ |
|
Подпункт 1 п. 8 ст. 346.43 |
Определено, что для дифференциации видов предпринимательской деятельности в целях установления размеров потенциально возможного к получению годового дохода применяются ОКВЭД 2 и (или) ОКПД 2 |
от 03.07.2016 № 248-ФЗ |
|
Подпункт 2 п. 8 ст. 346.43 |
Установлено, что при определении дополнительного перечня видов предпринимательской деятельности, относящихся к бытовым услугам, используются ОКВЭД 2 и ОКПД 2 |
от 03.07.2016 № 248-ФЗ |
|
Подпункт 3 п. 8 ст. 346.43 |
Установлено, что субъекты РФ вправе определять размер потенциально возможного к получению ИП годового дохода в зависимости от количества обособленных объектов (площадей), в том числе в отношении услуг общественного питания, оказываемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей |
от 03.07.2016 № 243-ФЗ |
|
Пункт 3 ст. 346.50 |
Определено, что при установлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется нулевая налоговая ставка, используется ОКВЭД 2 |
от 03.07.2016 № 248-ФЗ |