Чиновники выпустили несколько разъяснений, касающихся уплаты налога за налогоплательщика иным лицом. Так, в письме от 04.04.2017 № 03-04-06/19952 Минфин России рассказал о том, может ли налоговый агент уплатить НДФЛ за гражданина. А в письме от 17.03.2017 № ЗН-3-1/1850@ ФНС России привела правила заполнения реквизитов платежного поручения третьим лицом на перечисление налога за налогоплательщика.
Кто может заплатить НДФЛ
По общему правилу налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога (п. 1 ст. 45 НК РФ). Но с 30 ноября 2016 г. эту обязанность за налогоплательщика может выполнить иное лицо. Соответствующие изменения в п. 1 ст. 45 НК РФ были внесены Федеральным законом от 30.11.2016 № 401-ФЗ. Возникает вопрос: может ли быть этим иным лицом компания, которая является налоговым агентом в отношении выплачиваемых гражданину доходов?
В письме от 04.04.2017 № 03-04-06/19952 Минфин России разъяснил, что согласно п. 9 ст. 226 НК РФ запрещается уплачивать НДФЛ за счет средств налогового агента. Кроме того, никто не отменял обязанности налоговых агентов по исчислению, удержанию НДФЛ из денежных средств налогоплательщиков и перечислению его в установленные сроки в бюджет. Таким образом, если компания выплачивает гражданину доход, она является налоговым агентом и должна исчислить НДФЛ, удержать его из доходов гражданина и уплатить в бюджет (п. 1 ст. 226 НК РФ). Если возможности удержать налог нет, компания должна письменно сообщить об этом в налоговый орган по месту своего учета и налогоплательщику в срок не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 5 ст. 226 НК РФ).
Итак, из сказанного финансистами следует, что компания не может заплатить за гражданина НДФЛ, исчисленный с дохода, по которому она является налоговым агентом.
В то же время она вправе уплатить за гражданина НДФЛ, который он самостоятельно рассчитал к уплате с доходов, перечисленных в ст. 228 НК РФ, на основании налоговой декларации, поданной по окончании налогового периода. Ведь в этом случае компания налоговым агентом не является, соответственно, ограничение, установленное п. 9 ст. 226 НК РФ, на нее не распространяется.
Будет ли доход?
В письме от 04.04.2017 № 03-04-06/19952 Минфин России привел положения п. 5 ст. 208 НК РФ, согласно которому для целей налогообложения по НДФЛ суммы налогов, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, уплаченных за налогоплательщика иным физическим лицом, доходами не признаются. Как видите, про ситуацию, когда за гражданина налог уплачивает организация, в этой норме Кодекса ничего не сказано. Получается, что в таком случае у физического лица будет облагаемый НДФЛ доход? Давайте посмотрим, что нам говорит об этом Налоговый кодекс.
В целях налогообложения доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить (п. 1 ст. 41 НК РФ). Если за физическое лицо налог перечислит организация, то у гражданина явно появляется выгода. Ведь он никаких расходов в связи с уплатой налога не понес.
Согласно ст. 41 НК РФ при получении экономической выгоды гражданином она определяется в соответствии с главой 23 НК РФ. В налоговую базу по НДФЛ включаются все доходы физического лица, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме (п. 1 ст. 210 НК РФ).
В рассматриваемой ситуации доход у физического лица возникает в натуральной форме. Порядок налогообложения таких доходов установлен в ст. 211 НК РФ. Перечень доходов в натуральной форме, которые гражданин может получить от организаций и индивидуальных предпринимателей, приведен в п. 2 ст. 211 НК РФ. К ним, в частности, отнесены:
-
оплата за гражданина товаров (работ, услуг, имущественных прав);
-
полученные гражданином на безвозмездной основе товары (работы, услуги);
-
оплата труда в натуральной форме.
Поскольку налог это не товар (работа, услуга, имущественное право), уплата организацией или индивидуальным предпринимателем за гражданина налога к вышеперечисленным случаям не относится. Но приведенный в п. 2 ст. 211 НК РФ перечень доходов в натуральной форме не является закрытым. На это указывает формулировка «в частности». Поэтому уплата за гражданина налога организацией (индивидуальным предпринимателем) в принципе может быть отнесена к доходам в натуральной форме, например, по аналогии с оплатой за гражданина товаров (работ, услуг).
Как заполнить платежное поручение
В письме от 17.03.2017 № ЗН-3-1/1850@ ФНС России разъяснила, что в целях обеспечения правильного учета налоговых платежей, перечисленных иным лицом, в платежном поручении нужно указать:
-
в полях «ИНН» и «КПП» плательщика — значения ИНН и КПП налогоплательщика, чья обязанность по уплате налога исполняется;
-
в поле «Плательщик» — информацию о плательщике, осуществляющем платеж;
-
в поле «Назначение платежа» — ИНН и КПП (для физических лиц только ИНН) лица, осуществляющего платеж, и через знак «//» наименование (ФИО) плательщика, чья обязанность исполняется. Эти значения записываются первыми среди информации, указываемой в поле «Назначения платежа»;
-
в поле «101» — статус того лица, чья обязанность по уплате налога исполняется. Так, для физических лиц установлен статус «13» (информация на официальном сайте ФНС России).
Налоговики разъяснили, что такой порядок предусмотрен проектом изменений в Правила указания информации в реквизитах распоряжений о переводе денежных средств в уплату платежей в бюджетную систему Российской Федерации, утвержденные приказом Минфина России от 12.11.2013 № 107н. Отметим, что эти изменения уже утверждены приказом Минфина России от 05.04.2017 № 58н, который вступит в силу 25 апреля 2017 г.