Главные новации: со следующего года у предпринимателей на ЕНВД и ПСН появится право на налоговый вычет по расходам на приобретение ККТ, а лица, применяющие ЕСХН, с 2019 г. станут плательщиками НДС. Кроме того, законодатели внесли ясность по ряду вопросов. Это касается уплаты спецрежимниками НДС, уменьшения «упрощенного» и «вмененного» налогов на страховые взносы, учета на УСН платежей собственников жилья за коммунальные услуги, оказанные сторонними организациями.
Налоговые агенты по НДС
Поправками уточнено, в каких случаях на специальных режимах налогообложения нужно уплачивать НДС.
ЕСХН, УСН и ПСН
Случаи, когда лица, применяющие ЕСХН, УСН и ПСН, должны платить НДС, перечислены в п. 3 ст. 346.1, п. 2 и 3 ст. 346.11 и п. 11 ст. 346.43 НК РФ. Среди них уплата налога в соответствии со ст. 161 НК РФ не названа. Однако спецрежимники не освобождены от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных Налоговым кодексом (п. 4 ст. 346.1, п. 5 ст. 346.11, п. 12 ст. 346.43 НК РФ).
В связи с этим возникал вопрос: нужно ли на ЕСХН, УСН и ПСН уплачивать НДС в соответствии со ст. 161 НК РФ? Отвечая на него, Минфин России неоднократно разъяснял, что положения ст. 161 НК РФ распространяются и на лиц, применяющих специальные режимы налогообложения (письма от 30.12.2011 № 03-07-14/133, от 22.06.2010 № 03-07-08/181).
С 1 января 2018 г. в число случаев, когда необходимо исчислять НДС на ЕСХН, УСН и ПСН, добавлен налог, уплачиваемый в соответствии со ст. 161 НК РФ. Это предусмотрено поправками, внесенными в п. 3 ст. 346.1, п. 2 и 3 ст. 346.11 и п. 11 ст. 346.43 НК РФ Федеральным законом от 27.11.2017 № 335-ФЗ (далее — Закон № 335-ФЗ).
ЕНВД
Согласно п. 4 ст. 346.26 НК РФ лица, применяющие ЕНВД, не признаются плательщиками НДС только в отношении операций, осуществляемых в рамках деятельности, облагаемой единым налогом. Положений, освобождающих от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных Налоговым кодексом, глава 26.3 НК РФ не содержит. Исходя из этого, Минфин России в своих письмах от 05.10.2011 № 03-07-14/96 и от 28.06.2010 № 03-07-14/44 указывал, что на ЕНВД нужно перечислять НДС в соответствии со ст. 161 НК РФ. Теперь это прописано в п. 4 ст. 346.26 НК РФ.
Еще одно изменение в п. 4 ст. 346.26 НК РФ связано с уплатой НДС в соответствии со ст. 174.1 НК РФ. Напомним, что эта статья устанавливает особенности исчисления и уплаты в бюджет НДС при осуществлении операций по договорам простого товарищества, инвестиционного товарищества, доверительного управления имуществом или концессионному соглашению. Ведение деятельности в рамках таких договоров исключает возможность применения к ней ЕНВД (п. 2.1 ст. 346.26 НК РФ). Но компания на ЕНВД может быть участником вышеуказанных договоров по другим видам деятельности, налогообложение которых осуществляется ею в соответствии с иными режимами налогообложения. И в этом случае организация должна уплачивать НДС в соответствии со ст. 174.1 НК РФ. Ведь как уже было указано выше, лица, применяющие ЕНВД, не признаются плательщиками НДС только в отношении операций, осуществляемых в рамках деятельности, облагаемой единым налогом.
Законодатели решили прописать обязанность по уплате НДС в соответствии со ст. 174.1 в п. 4 ст. 346.26 НК РФ.
Все изменения внесены Законом № 335-ФЗ и начнут действовать с 1 января 2018 г.
НДС для единого сельхозналога
С 1 января 2019 г. сельскохозяйственные товаропроизводители, находящиеся на ЕСХН, будут уплачивать НДС в общеустановленном порядке. Дело в том, что положения п. 3 ст. 346.1 НК РФ, в соответствии с которыми лица, применяющие ЕСХН, не признаются плательщиками НДС, действуют по 31 декабря 2018 г. включительно (п. 12 ст. 9 Закона № 335-ФЗ).
Освобождение от НДС
С 1 января 2019 г. у лиц, применяющих ЕСХН, появится право на получение освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщиков, связанных с исчислением и уплатой НДС. Это предусмотрено поправками, внесенными Законом № 335-ФЗ в п. 1 ст. 145 НК РФ.
Реализовать данное право могут не только компании и предприниматели, которые уже находятся на ЕСХН, но и те, кто только переходит на данный спецрежим. В этом случае переход на ЕСХН и получение освобождения по ст. 145 НК РФ должны быть осуществлены в одном календарном году.
Если же сельскохозяйственные товаропроизводители в предыдущем календарном году применяли ЕСХН, получить освобождение они могут, если за предшествующий налоговый период по ЕСХН сумма дохода, полученного от реализации товаров (работ, услуг) в рамках данного спецрежима, без учета налога не превысила в совокупности: 100 млн руб. за 2018 г., 90 млн руб. за 2019 г., 80 млн руб. за 2020 г., 70 млн руб. за 2021 г., 60 млн руб. за 2022 г. и последующие годы.
Для того чтобы получить освобождение от НДС, нужно представить в налоговый орган по месту своего учета соответствующее уведомление не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого используется право на освобождение (п. 3 ст. 145 НК РФ). Форма уведомления утверждена приказом МНС России от 04.07.2002 № БГ-3-03/342. Никаких документов к уведомлению, как это требуется на общем режиме налогообложения, прикладывать не нужно.
Если плательщик ЕСХН воспользовался правом на освобождение, он не может отказаться от него в дальнейшем (п. 4 ст. 145 НК РФ в редакции Закона № 335-ФЗ).
Право на освобождение от НДС может быть утрачено. Это произойдет в следующих случаях:
-
если в течение налогового периода сумма дохода, полученного от реализации товаров (работ, услуг) в рамках ЕСХН, без учета налога превысила размер, установленный в п. 1 ст. 145 НК РФ на соответствующий год;
-
при реализации подакцизных товаров.
Сумма НДС за месяц, в котором произошла утрата права на освобождение, подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке. Если налоговый орган обнаружит, что налогоплательщик не восстановил и не уплатил налог, к нему будут применены соответствующие налоговые санкции и начислены пени (п. 5 ст. 145 НК РФ в редакции Закона № 335-ФЗ).
Потеряв право на освобождение от НДС, плательщики ЕСХН не смогут получить его повторно (п. 5 ст. 145 НК РФ в редакции Закона № 335-ФЗ).
Учет сумм НДС
Сейчас лица, собирающиеся перейти на ЕСХН, не восстанавливают НДС, принятый ими к вычету по товарам (работам, услугам) до перехода на данный спецрежим. Основания — подп. 2 п. 3 ст. 170 и п. 8 ст. 346.3 НК РФ.
Согласно поправкам, внесенным Законом № 335-ФЗ, с 1 января 2019 г. данные положения утратят силу. Но это не означает, что при переходе на ЕСХН нужно будет восстанавливать НДС. Ведь лица, применяющие данный спецрежим, станут плательщиками НДС. А значит, как и остальные плательщики данного налога, они должны будут восстанавливать НДС только в случаях, предусмотренных п. 3 ст. 170 НК РФ. А в нем отсутствуют положения, обязывающие восстанавливать НДС при переходе на ЕСХН.
С 1 января 2019 г. прекратят свое действие положения подп. 8 п. 2 ст. 346.5 НК РФ, которые разрешали учитывать НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) в составе расходов на ЕСХН. Такой НДС лица, применяющие ЕСХН, как и остальные налогоплательщики, будут принимать к вычету или включать в стоимость товаров (работ, услуг) в зависимости от того, используются данные товары (работы, услуги) в операциях, облагаемых НДС, или нет.
На практике может возникнуть ситуация, когда плательщик ЕСХН по состоянию на 1 января 2019 г. по каким-либо причинам не отнес НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) на расходы. Принять данный налог к вычету будет нельзя, поскольку он относится к периоду, когда лица, применяющие ЕСХН, не признавались плательщиками НДС. В соответствии с п. 4 ст. 8 Закона № 335-ФЗ НДС, своевременно не отнесенный на расходы, плательщики ЕСХН должны будут учесть в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг).
Доходы и расходы на УСН
С 1 января 2018 г. будет решен вопрос, связанный с учетом платежей собственников жилья за коммунальные услуги, оказанные сторонними организациями, в составе доходов управляющих компаний, ТСЖ, СНТ и потребительских кооперативов, находящихся на УСН.
Сейчас, если управляющая компания (ТСЖ, СНТ) применяет УСН, суммы таких платежей включаются ею в состав доходов. При этом, если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, эти суммы включаются и в состав расходов, поскольку они перечисляются соответствующим организациям, оказывающим коммунальные услуги. Не учитывать платежи собственников в доходах можно только в случае, если управляющая компания (ТСЖ, СНТ) заключила с собственниками жилья посреднический договор, по условиям которого она по поручению собственников осуществляет для них закупку коммунальных услуг (письма Минфина России от 21.11.2017 № 03-11-06/2/76597, ФНС России от 17.07.2017 № СД-19-3/195@).
Со следующего года платежи собственников жилья в оплату коммунальных услуг, оказанных сторонними организациями, поступившие управляющей компании (ТСЖ, СНТ, потребительскому кооперативу), не будут учитываться при определении объекта налогообложения на УСН. Это прописано в новом подп. 4 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ, который внесен в главу 26.2 НК РФ Законом № 335-ФЗ.
Еще одна поправка в главе 26.2 НК РФ касается застройщиков. Федеральным законом от 29.07.2017 № 218-ФЗ предусмотрены обязательные отчисления (взносы) в размере 1,2% от цены каждого договора участия в долевом строительстве в компенсационный фонд. Этот фонд формируется публично-правовой компанией, созданной РФ, для защиты прав дольщиков в случае банкротства застройщика. Такие отчисления лица, применяющие УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы», смогут учесть в расходах на основании нового подп. 38 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Он внесен в главу 26.2 НК РФ Федеральным законом от 27.11.2017 № 342-ФЗ и начнет действовать с 1 января 2018 г.
Пониженные тарифы на УСН
Обновлен перечень видов экономической деятельности, при осуществлении которых лица, применяющие УСН, вправе использовать пониженные тарифы страховых взносов, при условии, что такой вид деятельности является основным. В старой редакции подп. 5 п. 1 ст. 427 НК РФ насчитывалось 39 позиций. Новая редакция этой нормы, которая введена Законом № 335-ФЗ и действует с 27 ноября 2017 г., содержит 60 позиций. При этом формулировки видов деятельности соответствуют названиям, приведенным в Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности (ОКВЭД 2), который действует с 2017 г.
Согласно п. 9 ст. 9 Закона № 335-ФЗ действие новой редакции подп. 5 п. 1 ст. 427 НК РФ распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2017 г. Таким образом, если компания в соответствии с новой редакцией подп. 5 п. 1 ст. 427 НК РФ имеет право на пониженные тарифы страховых взносов, но в 2017 г. применяла обычные тарифы, она может пересчитать свои обязательства по уплате страховых взносов с начала года. При этом излишне начисленные страховые взносы можно вернуть или зачесть в счет будущих платежей (письмо ФНС России от 01.03.2017 № БС-4-11/3705). Для этого нужно представить уточненные расчеты по страховым взносам за соответствующие отчетные периоды.
Потеря права на ПСН
Законом № 335-ФЗ уточнены формулировки отдельных положений главы 26.5 НК РФ, касающихся потери права на применение ПСН.
Сейчас в п. 3 ст. 346.46 НК РФ указано, что датой снятия с учета в налоговом органе индивидуального предпринимателя, утратившего право на ПСН, является дата его перехода на общий режим налогообложения. Однако согласно п. 6 ст. 346.45 НК РФ, потеряв право на ПСН, предприниматель может перейти не только на общий режим налогообложения, но и на УСН или ЕСХН (в случае применения бизнесменом соответствующего режима налогообложения). Кроме того, в отношении вида деятельности, по которому утрачено право на ПСН, бизнесмен может начать использовать ЕНВД (письма Минфина России от 21.03.2014 № 03-11-11/12311, от 17.03.2014 № 03-11-11/11367).
С 1 января 2018 г. датой снятия с учета в налоговом органе будет считаться дата перехода предпринимателя на общий режим налогообложения (на УСН, на ЕСХН (в случае применения налогоплательщиком соответствующего специального налогового режима) или систему налогообложения в виде ЕНВД). Такая поправка внесена в п. 3 ст. 346.46 НК РФ.
Обратите внимание, что при переходе на ЕНВД в отношении вида предпринимательской деятельности, по которому утрачено право на ПСН, налоги за период действия патента, исходя из положений п. 6 ст. 346.45 НК РФ, должны быть пересчитаны в рамках общей системы налогообложения (УСН или ЕСХН).
Поправки внесены и в п. 8 ст. 346.45 НК РФ. Действующей редакцией этой нормы предусмотрена подача в налоговый орган заявления об утрате права на применение ПСН и о переходе на общий режим налогообложения. Но, как уже было указано выше, предприниматель может перейти не только на общую систему налогообложения. Поэтому с 1 января 2018 г. формулировка «и о переходе на общий режим налогообложения» исключена из п. 8 ст. 346.45 НК РФ.
Уменьшение «упрощенного» и «вмененного» налогов на страховые взносы ИП
Старой редакцией п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ было предусмотрено, что ИП, применяющие УСН с объектом налогообложения «доходы» и не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, уменьшают сумму налога (авансовых платежей по налогу) на уплаченные страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и на обязательное медицинское страхование в фиксированном размере. Аналогичные положения содержались и в старой редакции п. 2.1 ст. 346.32 НК РФ в отношении уменьшения на страховые взносы в фиксированном размере суммы единого налога при применении ЕНВД.
Однако из формулировки п. 1 ст. 430 НК РФ, которым установлен порядок определения размера страховых взносов, уплачиваемых плательщиками, не производящими выплат и иных вознаграждений физическим лицам, было неясно, что именно следует понимать под фиксированным размером страховых взносов на обязательное пенсионное страхование: ту их часть, которая не зависит от дохода предпринимателя, или все уплаченные им взносы, в том числе и в размере 1% с суммы превышения годового дохода величины 300 000 руб.?
Теперь этот вопрос снят. Законом № 335-ФЗ с 27 ноября 2017 г. слова «в фиксированном размере» в п. 3.1 ст. 346.21 и п. 2.1 ст. 346.32 НК РФ заменены словами «в размере, определенном в соответствии с п. 1 ст. 430 настоящего Кодекса». Соответственно, «упрощенный» и «вмененный» налоги уменьшаются предпринимателями, не производящими выплат и вознаграждений физическим лицам, на всю сумму уплаченных ими страховых взносов, в том числе и в размере 1% с суммы превышения годового дохода величины 300 000 руб.
Еще одна уточняющая поправка, внесенная Законом № 335-ФЗ в п. 3.1 ст. 346.21 и п. 2.1 ст. 346.32 НК РФ и вступившая в силу с 27 ноября 2017 г., связана с 50-процентным ограничением на уменьшение суммы налога на страховые взносы. В старых редакциях этих норм было указано, что сумма налога не может быть уменьшена на уплаченные страховые взносы более чем на 50%. При этом было непонятно, распространяется ли данное ограничение на бизнесменов, которые не имеют наемных работников. Минфин России неоднократно разъяснял, что индивидуальные предприниматели, не производящие выплаты физическим лицам, вправе уменьшать сумму единого налога на сумму уплаченных страховых взносов в фиксированном размере без применения ограничения в виде 50% от суммы данного налога (письма от 21.11.2016 № 03-11-11/76431, от 24.03.2016 № 03-11-11/16418).
Теперь в п. 3.1 ст. 346.21 и п. 2.1 ст. 346.32 НК РФ уточнено, что 50-процентное ограничение на уменьшение суммы налога не относится к предпринимателям, не производящим выплаты и иные вознаграждения физическим лицам.
Действие поправок, внесенных в п. 3.1 ст. 346.21 и п. 2.1 ст. 346.32 НК РФ, распространено на правоотношения, возникшие с 1 января 2017 г. (п. 9 ст. 9 Закона № 335-ФЗ). Таким образом, если бизнесмен, не имеющий наемных работников, в 2017 г. не уменьшал налог (авансовые платежи) на страховые взносы в размере 1% от суммы доходов, превышающих 300 000 руб., и (или) уменьшал налог с учетом 50-процентного ограничения, он вправе пересчитать свои налоговые обязательства. В этом случае на ЕНВД нужно будет представить уточненные декларации за налоговые периоды 2017 г. На УСН декларация сдается только по окончании налогового периода (календарного года) (п. 1 ст. 346.23 НК РФ). Поэтому вопрос с уточненной декларацией здесь не возникает.
Переход на ККТ нового типа
Ряд поправок, внесенных в главы 26.3 и 26.5 НК РФ, связан с учетом расходов на покупку ККТ.
Дата перехода
С 1 июля 2017 г. все компании должны были перейти на использование ККТ, передающей фискальные данные в налоговый орган. Отсрочка предоставлена лишь:
-
бизнесменам на ПСН;
-
организациям и ИП, являющимся плательщиками ЕНВД;
-
организациям и ИП, выполняющим работы, оказывающим услуги населению.
Данные лица могли не использовать ККТ до 1 июля 2018 г. Федеральным законом от 27.11.2017 № 337-ФЗ этот срок продлен до 1 июля 2019 г., но не для всех. Так, до 1 июля 2019 г. могут не использовать ККТ:
-
организации и ИП, применяющие ЕНВД и осуществляющие виды предпринимательской деятельности, предусмотренные подп. 1—5, 10—14 п. 2 ст. 346.26 НК РФ;
-
ИП, применяющие ПСН и осуществляющие виды предпринимательской деятельности, предусмотренные подп. 1—15, 18—28, 30—44, 49—58, 60—63 п. 2 ст. 346.43 НК РФ;
-
ИП, применяющие ЕНВД (ПСН) в отношении розничной торговли и общественного питания, не имеющие работников, с которыми заключены трудовые договоры;
-
организации и предприниматели, выполняющие работы, оказывающие услуги населению (за исключением организаций и ИП, имеющих работников, с которыми заключены трудовые договоры, оказывающих услуги общественного питания).
Если бизнесмен, применяющий ЕНВД (ПСН) в отношении розничной торговли и (или) общественного питания, заключил трудовой договор с работником, он обязан в течение 30 календарных дней с даты заключения такого трудового договора зарегистрировать ККТ.
Расходы на покупку ККТ
Федеральным законом от 27.11.2017 № 349-ФЗ в главы 26.3 и 26.5 НК РФ внесены поправки, предусматривающие для индивидуальных предпринимателей налоговый вычет по расходам на приобретение ККТ. Они вступят в силу с 1 января 2018 г.
Так, статья 346.32 НК РФ дополнена новым подп. 2.2. В соответствии с ним индивидуальные предприниматели, применяющие ЕНВД, могут уменьшить сумму единого налога, исчисленного с учетом п. 2.1 ст. 346.32 НК РФ, на расходы по приобретению ККТ в размере не более 18 000 руб. на каждый экземпляр. Такое уменьшение осуществляется:
-
предпринимателями, имеющими наемных работников и занимающимися розничной торговлей и (или) оказанием услуг общественного питания, — за налоговые периоды 2018 г.;
-
остальными бизнесменами — за налоговые периоды 2018 и 2019 гг.
Уменьшение налога осуществляется не ранее налогового периода, в котором была зарегистрирована соответствующая ККТ.
Аналогичный налоговый вычет по расходам на приобретение ККТ (не более 18 000 руб. на каждый экземпляр) предусмотрен и для бизнесменов на ПСН. В соответствии с новым п. 1.1 ст. 346.51 НК РФ уменьшение налога производится:
-
предпринимателями, имеющими наемных работников и занимающимися розничной торговлей и (или) оказанием услуг общественного питания, — за налоговые периоды, которые начинаются в 2018 г. и завершаются после регистрации ККТ;
-
остальными бизнесменами — за налоговые периоды, которые начинаются в 2018 и 2019 гг. и завершаются после регистрации ККТ.
Если ИП получил в соответствующих периодах несколько патентов и при исчислении налога по одному из них расходы по приобретению ККТ (в пределах установленного ограничения 18 000 руб. на один экземпляр) превысили сумму этого налога, то он вправе уменьшить сумму налога, исчисленную по другому (другим) патенту, на сумму указанного превышения.
Чтобы уменьшить налог, бизнесмен, применяющий ПСН, должен направить в налоговый орган, куда уплачивается налог, уведомление об уменьшении суммы налога. Форму такого уведомления должна утвердить ФНС России. До ее утверждения уведомление подается в произвольной форме с обязательным указанием:
-
ФИО, ИНН плательщика;
-
номера и даты патента, в отношении которого производится уменьшение суммы налога;
-
сроков уплаты уменьшаемых платежей и суммы расходов по приобретению ККТ, на которые они уменьшаются;
-
модели и заводского номера ККТ.
Если на момент подачи уведомления сумма налога уже уплачена без уменьшения ее на расходы по приобретению ККТ, сумма переплаты подлежит возврату в порядке, установленном ст. 78 НК РФ.