Конституционный суд решил, что нормы ст. 54.1 НК РФ, защищающие от проблем с налоговой инспекцией из-за контрагентов, не имеют обратной силы. Они применяются к камеральным проверкам деклараций, представленных с 19.08.2017, а также к выездным проверкам, решения о назначении которых налоговый орган вынес после 19.08.2017. Это не противоречит Конституции РФ.
В КС РФ поступила жалоба на нарушение конституционных прав и свобод ст. 2 Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации» (далее — Закон № 163-ФЗ). В этой статье речь идет о сроке вступления в силу норм НК РФ о защите от нарушений контрагентов. Несмотря на то, что КС РФ отказался принимать жалобу, он подробно пояснил, почему оспариваемые нормы не противоречат Конституции РФ (Определение КС РФ от 17.07.2018 № 1717-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью „СибТрансАвто“ на нарушение конституционных прав и свобод ст. 2 Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ „О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации“»).
Обстоятельства дела
Налоговая инспекция провела выездную проверку, по результатам которой решила привлечь компанию к налоговой ответственности. Она доначислила НДС, штрафы и пени на 25 млн руб. Основание — компания необоснованно при исчислении НДС за 2012—2014 гг. учла суммы НДС, предъявленные налогоплательщику в счетах-фактурах, выставленных от ряда контрагентов. При этом, по мнению налоговиков, реальные хозяйственные операции с этими контрагентами отсутствовали.
Компания обжаловала решение налоговой инспекции о привлечении к ответственности в судебном порядке. Но суд первой инстанции отказался удовлетворить ее заявление. Он сослался на недостоверность сведений, содержащихся в документах, представленных налогоплательщиком в подтверждение правомерности применения налоговых вычетов по НДС, а также на нереальность хозяйственных операций с рядом контрагентов.
Суд отказался принимать ссылку заявителя на ст. 54.1 НК РФ (введена Законом № 163-ФЗ). В ней сказано, что налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу (сумму налога) при соблюдении нескольких условий. Во-первых, если отсутствует искажение сведений о фактах хозяйственной жизни и об объектах налогообложения. Во-вторых, если сделка совершена не с целью неуплаты или неполной уплаты налога, а также его зачета или возврата. В-третьих, если контрагент налогоплательщика исполнил обязательство по сделке. Эта норма вступила в силу с 19.08.2017. Также Законом № 163-ФЗ введена ч. 5 ст. 82 НК РФ. В ней указано, что доказывание обстоятельств, предусмотренных п. 1 ст. 54.1 НК РФ, или факта несоблюдения условий, предусмотренных п. 2 ст. 54.1 НК РФ, производится налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля в соответствии с разделами V, V.1, V.2 НК РФ. То есть новая норма ст. 54.1 НК РФ применяется к выездным налоговым проверкам, решение о назначении которых вынесено налоговыми органами после дня вступления в силу Закона № 163-ФЗ, а именно — после 19.08.2017. Но в деле заявителя решение о назначении выездной налоговой проверки было вынесено 02.12.2015, то есть задолго до вступления в силу Закона № 163-ФЗ. Поэтому в этом деле ст. 54.1 НК РФ не применяется.
Суды апелляционной и кассационной инстанций оставили решение суда первой инстанции без изменения.
Жалоба в КС РФ
Компания подала жалобу в КС РФ. Она потребовала проверить конституционность ст. 2 Закона № 163-ФЗ, которая определяет порядок вступления в силу данного закона. По мнению заявителя, оспариваемая норма не соответствует ч. 1 ст. 19 и ч. 2 ст. 54 Конституции РФ, поскольку исключает возможность придания обратной силы закону, улучшающему положение налогоплательщика.
Позиция КС РФ
КС РФ отказался принять эту жалобу к рассмотрению, но высказал свою позицию. Закон № 163-ФЗ вступил в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, то есть 19.08.2017. При этом нормативные положения, регулирующие общие положения о налоговом контроле (ст. 82 НК РФ с учетом ст. 54.1 НК РФ), применяются к камеральным налоговым проверкам налоговых деклараций, представленных в налоговый орган после дня вступления в силу Закона № 163-ФЗ, а также к выездным налоговым проверкам и проверкам полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после дня вступления в силу Закона № 163-ФЗ, и которые тем самым относятся к охваченным указанными проверками налоговым периодам.
Такое регулирование согласуется с общим принципом действия закона во времени и по кругу лиц в том виде, как это вытекает из ст. 54 и 57 Конституции РФ, а также положений ст. 5 НК РФ о действии актов законодательства о налогах и сборах во времени. Таким образом, оспариваемые нормы не могут, по мнению КС РФ, рассматриваться как нарушающие конституционные права и свободы заявителя.