На практике достаточно часто встречается ситуация, когда в торговом зале площадью более 150 кв. м ведут «вмененную» деятельность несколько компаний и индивидуальных предпринимателей. Такая схема ведения бизнеса привлекает к себе пристальное внимание налоговиков. В большинстве случаев проверяющие приходят к выводу, что у налогоплательщиков отсутствует право на применение ЕНВД. В этом материале мы расскажем, в каких случаях суды встают на сторону налоговиков, а в каких — на сторону бизнеса.
При розничной торговле через магазины и павильоны ЕНВД можно применять, если площадь торгового зала не превышает 150 кв. м (подп. 6 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). О том, что следует понимать под площадью торгового зала, сказано в ст. 346.27 НК РФ. Это часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, к площади торгового зала не относится. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.
Смоделируем ситуацию. Торговый зал в магазине в соответствии с инвентаризационными документами имеет площадь более 150 кв. м. Компания, применяющая ЕНВД, арендует часть этого зала, площадь которой не превышает 150 кв. м. В торговом зале помимо компании также ведут торговлю другие организации и предприниматели. Поскольку, исходя из положений ст. 346.27 НК РФ, арендуемая часть площади торгового зала в целях ЕНВД рассматривается как торговый зал и площадь этой части согласно правоустанавливающим документам (договору аренды) составляет менее 150 кв. м, формальные условия, позволяющие применять в отношении розничной торговли ЕНВД, соблюдены. Между тем во многих случаях этого оказывается недостаточно. Рассмотрим, какие претензии предъявляют налоговики, и как их оценивают суды.
Когда нет права на применение ЕНВД
В Определении от 06.08.2018 № 303-КГ18-11073 Верховный суд РФ рассмотрел следующую ситуацию. Предприниматель, занимающийся розничной торговлей продуктами питания и применяющий по этой деятельности ЕНВД, арендовал часть площади торгового зала магазина. Помимо него в этом зале вели торговлю еще один арендатор (организация) и сам арендодатель, являющийся собственником здания магазина. По инвентаризационным документам площадь торгового зала магазина составляет 381,4 кв. м. Предпринимателю была передана в аренду часть торгового зала площадью 150 кв. м.
При проведении проверки налоговики посчитали, что бизнесмен не вправе был применять ЕНВД, поскольку ведет деятельность на площади всего торгового зала магазина. Вот какие аргументы они привели:
— арендованные площади торгового зала конструктивно не были обособлены друг от друга;
— у магазина общая вывеска и единый круглосуточный режим работы;
— в магазине имеется общий вход и выход, проход покупателей к товарам предпринимателя осуществляется через всю территорию торгового помещения, в котором также расположены товары, принадлежащие организации и арендодателю;
— в магазине организована одна общая кассовая зона, оборудованная тремя кассовыми аппаратами, принадлежащими соответственно предпринимателю, организации и арендодателю. Все кассиры являются работниками организации. За реализуемые в магазине товары покупатели могут рассчитаться на любой кассе;
— складские помещения не разграничены по признакам принадлежности какому-либо арендодателю, все товары перемешаны;
— все осуществляющие торговлю в магазине лица — взаимозависимые (арендодатель является директором и 100% владельцем организации, а также отцом предпринимателя).
Исходя из этого, суды трех инстанций пришли к выводу, что налоговиками собрано достаточно доказательств того, что арендованные площади торгового зала не представляли собой самостоятельные торговые точки с автономной системой торговли. В связи с этим предприниматель неправомерно использовал систему налогообложения в виде ЕНВД, а поданная им налоговая отчетность по данному объекту торговли носила формальный характер. Верховный суд РФ этот вывод судов поддержал.
Похожая ситуация рассмотрена в Определении Верховного суда РФ от 25.07.2018 № 309-КГ18-9986. В этом деле предприниматель являлся собственником магазина мебели, с площадью торгового зала 382,1 кв. м. Большая его часть была сдана им в аренду трем компаниям, которыми владела гражданская жена предпринимателя. Сам же бизнесмен, как следует из его налоговой отчетности по ЕНВД, вел торговлю только на 32 кв. м. Налоговики и суды расценили магазин как единый объект торговли. И Верховный суд РФ их поддержал. Поводом к этому послужило следующее:
— у организаций–арендаторов отсутствуют необходимые условия для достижения результатов экономической деятельности: трудовые ресурсы, основные средства, производственные активы, складские помещения, транспортные средства, оплата за аренду помещений ими не вносилась;
— представление налоговой отчетности предпринимателя и компаний осуществлялось одним лицом;
— затраты, связанные с содержанием магазина, нес только предприниматель;
— магазин работает под одной вывеской, имеет общий вход и свободное перемещение покупателей с отбором товара в «одну корзину»;
— признаки, идентифицирующие продавцов, за исключением ценников на товар с указанием реквизитов предпринимателя и одной из компаний — арендаторов, отсутствуют.
Аналогичные факты позволили налоговикам и судам признать деятельность предпринимателя в одном торговом зале с другими предпринимателями как торговлю через объект с площадью торгового зала более 150 кв. м и в деле, рассмотренном в Определении Верховного суда РФ от 27.08.2018 № 304-КГ18-12160. Таковыми явились:
— отсутствие обособленности торговых площадей;
— свободный доступ покупателей ко всем товарам и осуществление оплаты через одного кассира;
— общее управление и ведение бухгалтерского учета одним лицом;
— наличие расчетных счетов предпринимателей в одном банке с указанием одного контактного лица;
— использование единой форменной одежды, вывески, рекламных материалов.
Когда право на ЕНВД есть
А вот в деле, рассмотренном в постановлении АС Поволжского округа от 06.07.2018 № Ф06-34436/2018, предпринимателю удалось отстоять свое право на ЕНВД.
Бизнесмен арендовал часть торгового зала в двух торговых центрах. Площадь каждой части не превышала 150 кв. м. Помимо предпринимателя в торговом зале вели торговлю и другие лица. Сам торговый зал представлял собой единое помещение без разделения на части. Он имел один вход, у покупателей был свободный доступ к товарам всех арендаторов. Расчеты с покупателями осуществлялись через единую кассу. В торговых центрах действуют единые дисконтные карты, единые акции и скидки.
Исходя из этих фактов, налоговики пришли к выводу, что торговые центры функционируют как единые объекты торговли, и соответственно площадь торгового зала, в котором вел деятельность предприниматель, превышала 150 кв. м и он не вправе был применять ЕНВД.
Но суды трех инстанций встали на защиту бизнесмена. Они указали, что площадь торгового зала определяется на основании правоустанавливающих документов, в частности, на основании сведений, содержащихся в договоре аренды. Из договоров аренды предпринимателя следует, что он арендовал в торговых центрах площади 145 кв. м и 121 кв. м. К договорам аренды составлены приложения — схемы размещения торгового оборудования и проходов для покупателей, где указана общая арендуемая предпринимателем торговая площадь, площадь, где расположено торговое оборудование, и площадь, занимаемая проходами. Указанные договоры не оспорены и не признаны ничтожными.
Суды отклонили довод налоговиков о том, что, поскольку расчеты с покупателями предприниматель производил через агента (единый кассовый центр), деятельность бизнесмена не может считаться розничной торговлей. Они отметили, что выдача кассового чека агентом, принявшим денежные средства от покупателя в пределах полномочий, представленных ему на основании договора, не влияет на переоценку квалификации вида деятельности предпринимателя с розничной торговли на какой-либо другой. Подробнее о возможности ведения расчетов на ЕНВД через агента см. «Малая бухгалтерия», 2018, № 4.
Арбитры отвергли ссылку налоговиков на то, что деятельность в торговых центрах преследовала цель получения предпринимателем и другими арендаторами торговых площадей необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты налогов по общей системе налогообложения в результате формального дробления площадей торгового зала для применения ЕНВД. Суды указали, что арендаторы не являются собственниками зданий торговых центров и не обладают правами по делению площади торговых залов. Арендодатели и арендаторы не являются взаимозависимыми лицами, договоры аренды заключались не одновременно, а в течение длительного периода времени.
В результате суды пришли к выводу, что налоговики не представили доказательств, что предприниматель использовал в своей деятельности всю площадь торгового зала торгового центра.
Взаимозависимость — не помеха
Поддержал предпринимателя и АС Дальневосточного округа в постановлении от 15.08.2014 № Ф03-2367/2014. В этом деле бизнесмен, являясь собственником магазина с площадью торгового зала более 150 кв. м, сдал в аренду части торгового зала взаимозависимым лицам (жене и дочери), а сам вел торговлю на оставшейся площади, не превышающей 150 кв. м.
Налоговики посчитали, что предпринимателем применена схема дробления бизнеса с целью занижения торговой площади для возможности применения ЕНВД. Они указали, что торговая деятельность велась по принципу самообслуживания через один магазин, имеющий общее название, вход, вывеску. Торговый зал между тремя предпринимателями не был разделен, посетители обслуживаются в общем зале с общими кассами, товар, размещенный на стеллажах, рассортирован не по принадлежности к собственнику, а по виду (в связи с чем определить собственника товара не представляется возможным).
Но суд с выводом налоговиков не согласился. Он указал, что торговый зал магазина был разделен на отделы, являющиеся самостоятельными объектами организации торговли, имеющими признаки обособленности. Об этом свидетельствуют договоры аренды и экспликации к ним, наличие в каждом отделе продавцов и обслуживающего персонала, ведение раздельного бухгалтерского учета, исчисление ЕНВД по каждому предпринимателю, реализация предпринимателями товаров разного ассортимента, видов, групп. Разделение торгового зала с помощью витрин, проходов для покупателей, стеллажей, стоек, а также на основании договоров аренды и экспликации к ним, позволяет визуально и документально определить занимаемую каждым из предпринимателей торговую площадь. Бизнесменами самостоятельно велся учет доходов и расходов, каждый из них самостоятельно исчислял налоги и предоставлял налоговую отчетность. Все товары имеют ценники с указанием того предпринимателя, к которому этот товар относится.
Суд отверг довод налоговиков о том, что применение единой кассы не позволяет определить принадлежность реализованного товара тому или иному предпринимателю. Разделение денежных средств по каждому предпринимателю происходило путем формирования ежедневного кассового отчета. Суд также отметил, что бизнесмен, как плательщик ЕНВД, вправе был не использовать ККТ. Но в целях раздельного учета поступления и выбытия товаров, денежных средств, полученных предпринимателями от покупателей, им было принято решение применять ККТ.
Похожие претензии налоговики выдвинули и в деле, рассмотренном АС Волго-Вятского округа в постановлении от 28.08.2014 по делу № А82-7713/2013. Они указали, что предприниматель арендовал часть торгового зала у взаимозависимого лица (своего брата). В магазине были единые вывеска и режим работы, форма работников, цветовая гамма и стиль оформления магазина, интернет-сайт, наличие дисконтных накопительных карт и единой кассовой зоны, что характеризует магазин как единый объект торговли. В результате налоговики пришли к выводу о формальном делении площади торгового зала с целью получения необоснованной налоговой выгоды путем применения системы налогообложения в виде ЕНВД.
Однако суд признал, что братьями велась независимая самостоятельная предпринимательская деятельность. Между ними был заключен договор аренды, согласно которому арендуемая площадь части торгового зала не превышает 150 кв. м. У братьев был различный ассортимент товаров, которые закупались ими у разных поставщиков. При реализации товаров бизнесмен использовал ККТ, а его брат — нет (он выдавал товарные чеки). Кроме того, брат бизнесмена вел аналогичную деятельность и в других торговых точках. В результате суд пришел к выводу, что бизнесмен правомерно применял ЕНВД и претензии налоговиков необоснованны.
Выводы
Итак, ведение розничной торговли в рамках ЕНВД в одном торговом зале вместе с другими лицами неизбежно привлечет интерес налоговых органов. И если такой торговый зал является единым помещением, не разделенным на части, с единым входом, вывеской, режимом работы и кассовым центром, общей площадью более 150 кв. м, налоговики, скорее всего, будут настаивать на том, что торговый зал является единым торговым объектом и лица, торгующие в нем, не вправе применять ЕНВД.
А если вдобавок к этим фактам выявится, что у арендаторов отсутствует обособленный учет торговых операций, а ведение учета и представление налоговой отчетности по всем арендаторам осуществляется одним лицом, суды однозначно встанут на сторону налоговиков.
Шансы отстоять право на использование ЕНВД у компании есть, только когда имеются доказательства, что она самостоятельно ведет торговую деятельность. Таковыми будут:
— отличный от других арендаторов ассортимент товаров;
— отсутствие их перемешивания с товарами других арендаторов;
— наличие обособленного учета товаров и их реализации;
— указание в ценниках на товары реквизитов компании, позволяющих идентифицировать ее как их продавца;
— самостоятельное ведение учета, подготовка и сдача налоговой отчетности.
— в договоре аренды должен быть план, на котором четко отграничена арендуемая компанией часть торгового зала.
Сам по себе факт взаимозависимости компании и других арендаторов, ведущих торговлю в общем торговом зале, не свидетельствует о формальном делении площадей с целью получения необоснованной налоговой выгоды. Однако взаимозависимость будет не в пользу компании, если отсутствуют доказательства ведения ею самостоятельной обособленной предпринимательской деятельности в общем торговом зале. И наоборот, отсутствие взаимозависимости будет плюсом для компании и увеличит шансы на победу.