В письме от 29.06.2020 № БС-4-11/10498@ специалисты ФНС России на конкретном примере разъяснили порядок заполнения раздела 2 расчета по форме 6-НДФЛ в ситуации, когда работник в течение года утратил статус налогового резидента РФ для целей НДФЛ.
?орядок исчисления НДФЛ с доходов работников напрямую зависит от их налогового статуса. Напомним, что налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. В этот срок включаются периоды выезда физического лица за пределы территории РФ для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения, а также для исполнения трудовых или иных обязанностей, связанных с выполнением работ (оказанием услуг) на морских месторождениях углеводородного сырья (п. 2 ст. 207 НК РФ).
Обратите внимание: в 2020 г. гражданин может быть признан налоговым резидентом, если он фактически находился на территории РФ от 90 до 182 календарных дней включительно в течение периода с 1 января 2020 г. по 31 декабря 2020 г. Для этого он должен представить в налоговые органы в срок, установленный для сдачи декларации по НДФЛ, заявление в произвольной форме. Такой порядок закреплен в п. 2.2 ст. 207 НК РФ.
Если работник признается налоговым резидентом РФ, то НДФЛ исчисляется по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ). В противном случае применяется ставка 30% (п. 3 ст. 224 НК РФ).
Предположим, сотрудник компании утратил статус налогового резидента РФ в феврале 2019 г. То есть за январь организация удержала из его доходов НДФЛ по ставке 13%, а за февраль — по ставке 30% с зачетом ранее удержанной суммы налога. В организации зарплата выплачивается в последний день месяца. Зарплата работника за месяц составляет 10 000 руб.
По мнению налоговой службы, в данной ситуации раздел 2 расчета по форме 6-НДФЛ за I квартал 2019 г. должен заполняться следующим образом.
В отношении заработной платы за январь:
по строке 100 «Дата фактического получения дохода» указывается 31.01.2019;
по строке 110 «Дата удержания налога» — 31.01.2019;
по строке 120 «Срок перечисления налога» — 01.02.2019;
по строке 130 «Сумма фактически полученного дохода» — 10 000;
по строке 140 «Сумма удержанного налога» — 1300 (10 000 руб. х 13%).
В отношении заработной платы за февраль:
по строке 100 — 28.02.2019;
по строке 110 — 28.02.2019;
по строке 120 — 01.03.2019;
по строке 130 — 10 000;
по строке 140 — 4400.
Остановимся подробнее на заполнении последней строки.
Если сотрудник в течение года утратил статус налогового резидента РФ, то налоговому агенту нужно сделать перерасчет — НДФЛ по ставке 30% рассчитывается отдельно с каждой выплаченной с начала года суммы. В рассматриваемом примере сумма налога за январь получится равной 3000 руб. (10 000 руб. х 30%) и за февраль — 3000 руб. (10 000 руб. х 30%). Всего налоговый агент должен был удержать за январь — февраль 6000 руб. Но по факту за январь он удержал 1300 руб. Таким образом, сумму налога в размере 4700 руб. (6000 руб. – 1300 руб.) нужно удержать в феврале.
При этом удержание производится с учетом ограничений, установленных в абз. 1 ст. 138 ТК РФ. Так, общий размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20% заработной платы, причитающейся работнику. По мнению Минздравсоцразвития России, изложенному в письме от 16.11.2011 № 22-2-4852, это ограничение нужно применять следующим образом. Сначала удерживается в полном объеме НДФЛ с начисленной зарплаты, а потом из оставшейся суммы производится удержание НДФЛ, который ранее не был удержан из доходов работника. При этом сумма такого удержания не может превышать 20% от причитающейся заработной платы. То есть в нашем случае организация из заработной платы за февраль удержит 3000 руб. — НДФЛ за этот месяц и 1400 руб. — сумму недоудержанного налога за январь с учетом ограничений ((10 000 руб. – 10 000 руб. х 30%) х 20%).
Таким образом, по строке 140 будет показана сумма удержанного налога в размере 4400 руб.
В отношении заработной платы за март:
по строке 100 указывается 31.03.2019;
по строке 110 — 01.04.2019;
по строке 120 — 02.04.2019;
по строке 130 — 10 000;
по строке 140 — 3300 (3000 руб. — НДФЛ с зарплаты за март и 300 руб. — остаток ранее неудержанной суммы налога (4700 руб. – 4400 руб.)).