Минфин России приказом от 17.09.2020 № 204н утвердил ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения», который устанавливает требования к формированию в бухгалтерском учете информации о капитальных вложениях организаций. Стандарт подлежит применению с бухгалтерской отчетности за 2022 г.
Какие затраты признаются капитальными вложениями
Для целей бухгалтерского учета под капитальными вложениями понимаются затраты организации на приобретение, создание, улучшение и (или) восстановление объектов основных средств (п. 5 ФСБУ 26/2020). К ним, в частности, относятся затраты на:
приобретение имущества, предназначенного для использования непосредственно в качестве объектов основных средств или их частей либо для использования в процессе приобретения, создания, улучшения и (или) восстановления основных средств;
строительство, сооружение, изготовление основных средств;
коренное улучшение земель;
подготовку проектной, рабочей и организационно-технологической документации (архитектурных проектов, разрешений на строительство);
организацию строительной площадки;
осуществление авторского надзора;
улучшение и (или) восстановление объекта основных средств (например, достройка, дооборудование, модернизация, реконструкция, замена частей, ремонт, технические осмотры, техническое обслуживание);
доставку и приведение объекта в состояние и местоположение, в которых он пригоден к использованию в запланированных целях, в том числе его монтаж, установку;
проведение пусконаладочных работ, испытаний.
Для признания капитальных вложений необходимо одновременное соблюдение двух условий:
понесенные затраты должны обеспечивать получение в будущем экономических выгод организацией (достижение некоммерческой организацией целей, ради которых она создана) в течение более 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев;
сумма понесенных затрат должна быть определена.
Единицей учета капитальных вложений является приобретаемый, создаваемый, улучшаемый или восстанавливаемый объект основных средств (п. 7 ФСБУ 26/2020).
Какой-либо специальной классификации капитальных вложений стандарт не предусматривает. В пункте 8 ФСБУ 26/2020 сказано, что капитальные вложения классифицируются в бухгалтерском учете исходя из целей управления организацией, включая нужды анализа, контроля и отчетности.
Оценка капитальных вложений
Капитальные вложения признаются в размере фактических затрат на приобретение, создание, улучшение и (или) восстановление объектов основных средств. Затратами считается выбытие (уменьшение) активов организации или возникновение (увеличение) ее обязательств, связанных с осуществлением капитальных вложений. К возникновению (увеличению) обязательств организации приравнивается увеличение ее капитала вследствие:
выпуска собственных долевых инструментов (эмиссии акций, увеличения уставного капитала, уставного (паевого) фонда);
безвозмездного получения имущества от акционеров, собственников, участников, учредителей;
получения некоммерческой организацией имущества в качестве целевого финансирования (п. 9 ФСБУ 26/2020).
Состав фактических затрат определен в п. 10 ФСБУ 26/2020. К ним относятся:
связанные с капитальными вложениями суммы, уплаченные и (или) подлежащие уплате поставщику (продавцу, подрядчику);
стоимость активов (амортизация активов) организации, участвующих в капитальных вложениях;
затраты на поддержание работоспособности или исправности используемых активов, текущий ремонт этих активов;
заработная плата и другие вознаграждения работникам, труд которых используется для осуществления капитальных вложений, а также все связанные с указанными вознаграждениями социальные платежи;
связанные с капитальными вложениями проценты, подлежащие включению в стоимость инвестиционного актива;
величина возникшего при осуществлении капитальных вложений оценочного обязательства, в том числе по будущему демонтажу, утилизации имущества и восстановлению окружающей среды, а также возникшего в связи с использованием труда работников организации;
иные затраты.
Фактические затраты могут производиться на условиях отсрочки (рассрочки) платежа на период, превышающий 12 месяцев или установленный организацией меньший срок. В этом случае согласно п. 12 ФСБУ 26/2020 в капитальные вложения включается сумма денежных средств, которая была бы уплачена организацией при отсутствии отсрочки (рассрочки). Разница между указанной суммой и номинальной величиной денежных средств, подлежащих уплате в будущем, учитывается в порядке, аналогичном порядку, установленному ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам».
Если капитальные вложения оплачиваются неденежными средствами, фактическими затратами считается справедливая стоимость передаваемого имущества, имущественных прав, работ, услуг. Она определяется в порядке, предусмотренном МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости» (введен в действие приказом Минфина России от 28.12.2015 № 217н). При невозможности установить справедливую стоимость передаваемого имущества, имущественных прав, работ, услуг фактическими затратами считается справедливая стоимость приобретаемого имущества, имущественных прав, работ, услуг. Если и такую стоимость установить невозможно, фактические затраты определяются по балансовой стоимости передаваемых активов, фактическим затратам, понесенным на выполнение работ, оказание услуг (п. 13 ФСБУ 26/2020).
По справедливой стоимости оценивается и имущество, которое компания получает безвозмездно (п. 14 ФСБУ 26/2020).
В ходе капитальных вложений у организации могут появиться материальные ценности, которые она намерена продать или иным образом использовать. В этом случае определяется расчетная стоимость полученных ценностей исходя из их справедливой стоимости, чистой стоимости продажи, стоимости аналогичных ценностей, которая вычитается из величины капитальных вложений. Такой же порядок применяется к материальным ценностям, оставшимся неиспользованными при осуществлении капитальных вложений (п. 15 ФСБУ 26/2020).
Капитальные вложения должны проверяться на обесценение. Изменение их балансовой стоимости вследствие обесценения учитывается в порядке, предусмотренном МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» (введен в действие приказом Минфина России от 28.12.2015 № 217н). Возмещение убытков, связанных с обесценением или утратой объекта капитальных вложений, предоставляемое организации другими лицами, признается доходом периода, в котором у организации возникает право на получение такого возмещения (п. 17 ФСБУ 26/2020).
Что не относится к капитальным вложениям
В пункте 16 ФСБУ 26/2020 приведен перечень затрат, которые не включаются в капитальные вложения и признаются расходами периода, в котором понесены. В него входят затраты:
понесенные до принятия решения о приобретении, создании, улучшении и (или) восстановлении объектов основных средств;
на поддержание работоспособности или исправности основных средств, их текущий ремонт;
на неплановые ремонты основных средств, обусловленные поломками, авариями, дефектами, ненадлежащей эксплуатацией, в той степени, в которой такие ремонты восстанавливают нормативные показатели функционирования объектов основных средств, в том числе сроки полезного использования, но не улучшают и не продлевают их;
возникшие в связи с ненадлежащей организацией процесса капитальных вложений (сверхнормативный расход сырья, материалов, энергии, труда, потери от простоев, брака, нарушений трудовой и технологической дисциплины);
возникшие в связи со стихийными бедствиями, пожарами, авариями и другими чрезвычайными ситуациями;
в виде обесценения других активов, независимо от того, использовались ли эти активы при осуществлении капитальных вложений;
на управленческие расходы, за исключением случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, созданием, улучшением и (или) восстановлением основных средств;
на рекламу и продвижение продукции;
связанные с организацией хозяйственной деятельности в новом месте, с новыми покупателями или с новыми видами продукции;
на перемещение, ликвидацию ранее использовавшихся основных средств организации, независимо от того, являются ли такие перемещение, ликвидация необходимыми для осуществления капитальных вложений;
на предстоящую реструктуризацию деятельности организации;
на обучение персонала.
Не включаются в капитальные вложения и иные затраты, несение которых не является необходимым для приобретения, создания, улучшения и (или) восстановления основных средств.
Прекращение признания капитальных вложений
Пунктом 18 ФСБУ 26/2020 установлено, что после того, как объект капитальных вложений приведен в состояние и местоположение, в которых он пригоден к использованию в запланированных целях, капитальные вложения считаются основными средствами. Если компания начала эксплуатацию части объекта до завершения капитальных вложений в целом, такая часть признается основным средством.
Когда капитальные вложения выбывают или не способны приносить организации экономические выгоды в будущем, они списываются с бухгалтерского учета. Разница между балансовой стоимостью списываемых капитальных вложений и затрат на их выбытие, с одной стороны, и поступлениями от их выбытия, с другой стороны, признается расходом или доходом периода списания (п. 22 ФСБУ 26/2020).
Затраты на демонтаж, утилизацию объектов незавершенных капитальных вложений и восстановление окружающей среды признаются расходами периода, в котором были понесены, за исключением случаев, когда в отношении этих затрат ранее было признано оценочное обязательство (п. 21 ФСБУ 26/2020).