Особенности составления и сдачи бухгалтерской отчетности за 2020 г.

При составлении и представлении бухгалтерской отчетности за 2020 г. необходимо учитывать вступившие в силу начиная с этой отчетности изменения в бухгалтерском законодательстве, а также особенности осуществления и отражения в учете и отчетности некоторых операций, обусловленных пандемией. Расскажем, на какие моменты стоит обратить особое внимание.

При подготовке годовой бухгалтерской отчетности за 2020 г. следует учитывать рекомендации аудиторам, приведенные в приложении к письму Минфина России от 29.12.2020 № 07-04-09/115445 (далее — Рекомендации).

Порядок сдачи отчетности

Частью 3 ст. 18 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон о бухучете) установлено, что в целях формирования государственного информационного ресурса бухгалтерской отчетности (ГИРБО) компании обязаны представлять один экземпляр составленной годовой бухгалтерской отчетности в налоговый орган по месту их нахождения. Сделать это нужно не позднее трех месяцев со дня окончания отчетного периода (ч. 5 ст. 18 Закона о бухучете), то есть не позднее 31 марта 2021 г.

Бухгалтерская отчетность представляется налоговикам в виде электронного документа по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота. Если отчетность за 2020 г. подлежит обязательному аудиту, аудиторское заключение о ней передается в виде электронного документа вместе с такой отчетностью либо в течение 10 рабочих дней со дня, следующего за датой аудиторского заключения, но не позднее 31 декабря 2021 г. (ч. 5 ст. 18 Закона о бухучете).

Порядок представления обязательного экземпляра бухгалтерской отчетности и аудиторского заключения к ней утвержден приказом ФНС России от 13.11.2019 № ММВ-7-1/569@. Подробнее об этом порядке см. «ЭЖ-Бухгалтер», № 50, 2019.

Обращаем внимание, что требование о представлении обязательного экземпляра бухгалтерской отчетности за 2020 г. исключительно в виде электронного документа распространяется и на малые предприятия. Напомним, что представители малого бизнеса согласно подп. 1 п. 4 ст. 2 Федерального закона от 28.11.2018 № 444-ФЗ могли сдавать обязательный экземпляр отчетности за 2019 г. на бумажном носителе. В этом году у них такого права нет. Отчетность на бумаге налоговые органы принимать больше не будут (информация ФНС России от 15 января 2021 г., письмо Минфина России № 07-04-07/110599, ФНС России № ВД-4-1/20793@ от 17.12.2020).

Согласно ч. 4 ст. 18 Закона о бухучете от представления обязательного экземпляра бухгалтерской отчетности освобождены:

• организации бюджетной сферы;

• Банк России;

• религиозные организации;

• организации, представляющие бухгалтерскую отчетность в Банк России;

• организации, бухгалтерская отчетность которых содержит сведения, отнесенные к государственной тайне;

• организации в случаях, установленных Правительством РФ.

В Рекомендациях специалисты финансового ведомства пояснили, что случаи, о которых идет речь в последней строке вышеприведенного списка, определены постановлением Правительства РФ от 22.01.2020 № 35. Из этого документа следует, что от представления обязательного экземпляра освобождены компании, включенные в перечень резидентов, в отношении которых были введены иностранные санкции.

Отметим, что компании, освобожденные от представления обязательного экземпляра бухгалтерской отчетности для ГИРБО, все равно должны сдать бухгалтерскую отчетность не позднее 31 марта 2021 г. в налоговый орган (подп. 5.1 п. 1 ст. 23 НК РФ), а также в орган государственной статистики по месту своей регистрации (ч. 7 ст. 18 Закона о бухучете). Данная отчетность не подлежит включению в ГИРБО, и пользователи этого ресурса не будут иметь доступ к указанной отчетности (информационное сообщение Минфина России от 30.01.2020 № ИС-учет-22).

Изменения в стандартах бухучета и в формах отчетности

При составлении бухгалтерской отчетности за 2020 г. нужно учитывать изменения в ряде ПБУ, которые вступили в силу в 2020 г. Речь идет о поправках в:

• ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» (внесены приказом Минфина России от 07.02.2020 № 18н, подробнее см. «ЭЖ-Бухгалтер», № 11, 2020);

• ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи» (внесены приказом Минфина России от 04.12.2018 № 248н, подробнее см. «ЭЖ-Бухгалтер», № 06, 2019);

• ПБУ 16/02 «Информация по прекращаемой деятельности» (внесены приказом Минфина России от 05.04.2019 № 54н, подробнее см. «ЭЖ-Бухгалтер», № 25, 2019);

• ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (внесены приказом Минфина России от 20.11.2018 № 236н, подробнее см. «ЭЖ-Бухгалтер», № 01, 2019);

• ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (внесены приказом Минфина России от 07.02.2020 № 19н, подробнее см. «ЭЖ-Бухгалтер», № 11, 2020).

Бухгалтерская отчетность за 2020 г. составляется по тем же формам, что и отчетность за 2019 г. Исключение — отчет о финансовых результатах. Начиная с отчетности за 2020 г. применяется его обновленная форма с учетом изменений, внесенных приказом Минфина России от 19.04.2019 № 61н. В ней появились новые строки 2410 «Налог на прибыль» (служит для отражения расхода (дохода) по налогу на прибыль), 2412 «Отложенный налог на прибыль» и 2530 «Налог на прибыль от операций, результат которых не включается в чистую прибыль (убыток) периода».

Данные изменения связаны с поправками в ПБУ 18/02, внесенными приказом Минфина России от 20.11.2018 № 236н, которые компании обязаны применять начиная с бухгалтерской отчетности за 2020 г.

Проведение инвентаризации

Перед составлением бухгалтерской отчетности обязательно должна быть проведена инвентаризация в целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности (п. 26, 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н). Согласно п. 38 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» статьи бухгалтерской отчетности, составляемой за отчетный год, должны подтверждаться результатами инвентаризации активов и обязательств.

В 2020 г. из-за введения ограничительных мер в связи с коронавирусом у компании могут возникнуть трудности с проведением инвентаризации. В этом случае специалисты финансового ведомства считают допустимым применение в отношении отдельных видов активов альтернативных способов выявления фактического наличия соответствующих объектов, обеспечивающих достоверное и полное представление в бухгалтерской отчетности информации о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении (письмо Минфина России от 23.11.2020 № 07-01-09/101877).

По мнению финансистов, нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету, в частности Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные приказом Минфина России от 13.06.95 № 49, не содержат положений, препятствующих применению современных средств выявления фактического наличия имущества. В частности, при введении ограничений в соответствии с Федеральным законом от 21.12.94 № 68-ФЗ «О защите населения и территорий от чрезвычайных ситуаций природного и техногенного характера», направленных на защиту населения, инвентаризация на время особых условий может проводиться с помощью средств видео- и аудиофиксации с учетом положений, предусматривающих соблюдение ограничений по социальной дистанции (письмо Минфина России от 08.10.2020 № 02-07-05/88028). Проведение инвентаризации имущества путем видео- и фотофиксации фактического наличия или отсутствия имущества в режиме реального времени с присутствием отдельных членов комиссии по месту нахождения упомянутого имущества не препятствует достижению целей инвентаризации (письмо Минфина России от 23.12.2016 № 02-07-10/77499).

Учет мер финансовой поддержки компаний

В условиях принятия ограничительных мер компаниям особо пострадавших отраслей (по перечню, утвержденному постановлением Правительства РФ от 03.04.2020 № 434) предоставлялась государственная помощь в виде субсидий, бюджетных кредитов и т.д.

В Рекомендациях специалисты финансового ведомства разъяснили, что полученные таким образом средства должны учитываться в соответствии с положениями ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи».

В информации № ПЗ-14/2020 Минфин России указал, что в соответствии с ПБУ 13/2000 организация принимает бюджетные средства к бухгалтерскому учету по мере фактического получения средств либо при наличии следующих условий:

• имеется уверенность, что условия предоставления этих средств организацией будут выполнены;

• имеется уверенность, что указанные средства будут получены.

Принятые к учету бюджетные средства отражаются как возникновение целевого финансирования.

Списание бюджетных средств на финансирование текущих расходов производится в периоды признания соответствующих расходов. Субсидия, предоставленная на финансирование расходов, понесенных компанией в прошлых отчетных периодах, относится на увеличение финансового результата организации. Если на момент получения бюджетных средств часть расходов еще не производилась, то неиспользованная сумма бюджетных средств учитывается на счете 86 «Целевое финансирование» до осуществления соответствующих расходов.

Субсидия, которая используется для финансирования капитальных затрат, при вводе в эксплуатацию созданных (приобретенных) с ее помощью внеоборотных активов списывается со счета 86 «Целевое финансирование» на счет 98 «Доходы будущих периодов». В последующем она относится на финансовые результаты по мере начисления амортизации на протяжении срока полезного использования созданных (приобретенных) объектов.

Кредиты на возобновление деятельности

В 2020 г. компании из пострадавших отраслей, а также социально-ориентированные НКО могли оформить в период с 1 июня по 1 ноября 2020 г. кредит на возобновление деятельности по льготной ставке с возможностью в дальнейшем списать долг вместе с процентами. Правила выдачи такого кредита утверждены постановлением Правительства РФ от 16.05.2020 № 696.

В Рекомендациях Минфин России разъяснил, что организация-заемщик формирует в бухгалтерском учете и раскрывает в бухгалтерской отчетности информацию об обязательствах по полученному ею кредиту и расходах, связанных с выполнением этого обязательства, в соответствии с ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам». А доходы организации-заемщика, связанные со списанием задолженности по кредитному договору, признаются в бухгалтерском учете в порядке, установленном ПБУ 9/99 «Доходы организации».

Как видите, финансисты ограничились лишь отсылкой к положениям ПБУ и не дали каких-либо конкретных указаний по учету операций, связанных с получением кредита на возобновление деятельности. Между тем вопрос с отражением этих операций в бухучете является спорным. В экспертном сообществе рассматриваются два варианта.

Первый вариант основан на следующем. Согласно п. 3 ПБУ 15/2008 расходами по кредиту признаются проценты, причитающиеся к уплате кредитору. В пункте 16 ПБУ 10/99 «Расходы организации» перечислены условия, при соблюдении которых расходы признаются в бухгалтерском учете. Одним из них является уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. А такая уверенность имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива. При получении кредита на возобновление деятельности у компании есть неопределенность в отношении уплаты процентов, начисляемых банком. Ведь беря такой кредит, она рассчитывает, что обязанность по уплате процентов у нее не возникнет. Поэтому компания до момента появления такой обязанности проводки по начислению процентов не делает. И если компания выполнила необходимые условия для списания банком кредита вместе с процентами, сумма кредита, зачисленная при получении на счет 66, списывается проводкой:

 Дебет 66 Кредит 91.

 При втором варианте учета исходят из того, что в базовый период и период наблюдения банк начисляет проценты, причитающиеся ему к уплате (ведь достоверно не известно, выполнит компания необходимые условия для списания процентов или нет). Соответственно, такие проценты согласно п. 3 ПБУ 15/2008 отражаются в учете как расходы по кредиту. Если у компании так и не возникнет обязанность по уплате начисленных процентов, они вместе с суммой кредита признаются в составе прочих доходов. При этом варианте в учете оформляются проводки:

Дебет 51 Кредит 66

— получен кредит на возобновление деятельности;

Дебет 91 Кредит 66

— ежемесячное начисление процентов;

Дебет 66 Кредит 91

— списание долга по кредитному договору вместе с процентами.

Учет нематериальных активов 

НМА, принадлежащие нескольким лицам

 Исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации может принадлежать нескольким лицам совместно. В этом случае каждый из правообладателей вправе использовать такой результат или средство индивидуализации по своему усмотрению, если ГК РФ или соглашением между правообладателями не предусмотрено иное (п. 2, 3 ст. 1229 ГК РФ).

В Рекомендациях специалисты финансового ведомства указали, что организация, которой совместно с другими лицами принадлежат права на результат интеллектуальной деятельности, возникающие из одного патента, свидетельства, договора об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации либо в ином установленном законом порядке, признает объект НМА при единовременном выполнении условий, указанных в п. 3 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов». Такое признание производится независимо от порядка бухгалтерского учета этого объекта у других лиц. Первоначальная стоимость признанного объекта НМА определяется в порядке, установленном ПБУ 14/2007.

Напомним, что в первоначальную стоимость НМА включаются все затраты, связанные с приобретением или созданием НМА, а также обеспечением условий для использования актива в запланированных целях (п. 7 ПБУ 14/2007).

Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать группы однородных НМА по текущей рыночной стоимости, определяемой исключительно по данным активного рынка таких активов (п. 17 ПБУ 14/2007).

Федеральные стандарты бухгалтерского учета не содержат определение активного рынка. В связи с этим Минфин России в Рекомендациях указал, что, исходя из ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», признаки наличия или отсутствия активного рынка конкретного вида НМА определяются организацией самостоятельно на основании допущений и требований, приведенных в п. 5 и 6 ПБУ 1/2008, используя в первую очередь МСФО. Так, в МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости» сказано, что активным является рынок, на котором сделки в отношении определенного актива или обязательства осуществляются с достаточной частотой и в достаточном объеме, чтобы обеспечивать информацию о ценах на постоянной основе. Следует учитывать, что согласно МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы» наличие активного рынка исключается, если речь идет о торговых марках, титульных данных газет, правах на выпуск музыкальных альбомов и кинофильмов, патентах или товарных знаках.

Из сказанного финансистами следует, что переоценивать НМА можно только при наличии активного рынка таких активов. А торговые марки, патенты и товарные знаки переоценке не подлежат в связи с отсутствием их активного рынка.

Изменение способа определения текущего налога на прибыль

Пунктом 22 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» установлено, что организация может использовать следующие способы определения величины текущего налога на прибыль:

• на основе данных, сформированных в бухгалтерском учете;

• на основе налоговой декларации по налогу на прибыль.

Выбранный способ закрепляется в учетной политике.

Организация может принять решение об изменении учетной политики в отношении применяемого способа определения текущего налога на прибыль. В Рекомендациях финансисты разъяснили, что в этом случае последствия такого изменения отражаются в разделе 2 «Корректировки в связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок» отчета об изменениях капитала.

Формирование учетной политики дочерними обществами

Компания, имеющая дочерние общества, вправе разрабатывать и утверждать свои стандарты, обязательные к применению такими обществами (ч. 14 ст. 21 Закона о бухучете).

Пунктом 5.1 ПБУ 1/2008 определено, что если основное общество утверждает свои стандарты бухгалтерского учета, обязательные к применению его дочерним обществом, то такое дочернее общество выбирает способы ведения бухгалтерского учета исходя из указанных стандартов. Согласно положениям п. 7 ПБУ 1/2008 организация, которая раскрывает составленную в соответствии с МСФО консолидированную финансовую отчетность, при формировании учетной политики может руководствоваться федеральными стандартами бухгалтерского учета с учетом требований МСФО. В связи с этим до 2020 г. дочернее общество могло выбирать способы ведения бухгалтерского учета исходя из стандартов бухгалтерского учета основного общества, разработанных с учетом МСФО, только если дочернее общество раскрывало составленную по МСФО финансовую отчетность.

В 2020 г. вступили в силу изменения в ПБУ 1/2008, внесенные приказом Минфина России от 07.02.2020 № 18н. Согласно им дочерние общества выбирают способы ведения бухгалтерского учета исходя из стандартов бухгалтерского учета основного общества, разработанных с учетом МСФО, вне зависимости от того, раскрывают они свою финансовую отчетность, составленную по МСФО, или нет.

Вознаграждение членам совета директоров и членам ревизионной комиссии

По решению общего собрания акционеров (участников) членам совета директоров (наблюдательного совета), членам ревизионной комиссии общества в период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждения.

Для компании такие выплаты являются расходом, поскольку они приводят к уменьшению экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств). В связи с этим финансисты в Рекомендациях разъяснили, что вознаграждения членам совета директоров (наблюдательного совета) и членам ревизионной комиссии на основании принятых в установленном порядке решений признаются расходами организации в порядке, предусмотренном ПБУ 10/99 «Расходы организации».

На наш взгляд, данные выплаты должны относиться к прочим расходам, поскольку не связаны с изготовлением и продажей продукции, выполнением работ, оказанием услуг (п. 4, 5, 11 ПБУ 10/99):

Дебет 91-2 Кредит 76

— принято решение о выплате вознаграждения;

Дебет 76 Кредит 51 (50)

— вознаграждение выплачено.