Прощенные проценты по займу на строительство должны входить в первоначальную стоимость ОС

Суд разобрался, с какого момента необходимо вводить здание построенного цеха в состав основных средств и нужно ли было включать в его первоначальную стоимость проценты по займу на строительство, которые были прощены.

Суть дела

Компания реализовывала инвестиционный проект, в рамках которого ею в 2011 г. был создан инвестиционный актив — цех по производству топливных гранул. Компания ввела его в эксплуатацию и поставила на учет в качестве основных средств в конце 2016 г. и с этого момента стала уплачивать по нему налог на имущество.

Строительство объекта велось за счет заемных средств. По условиям договора займа начисление и уплата процентов производится на дату возврата заемных средств. Поскольку сумма займа и проценты по нему были компании прощены, она не включила проценты в первоначальную стоимость построенного инвестиционного актива.

При проведении проверки налоговики посчитали, что компания нарушила положения п. 9 ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам», согласно которому проценты по займу, использованному на строительство инвестиционного актива, нужно включать в его первоначальную стоимость. Кроме того, они указали, что фактическая эксплуатация цеха началась уже в 2013 г. Поэтому его нужно было включить в состав основных средств не в 2016 г., а в 2013 г.

В результате компании был доначислен налог на имущество.

Не согласившись с выводами налоговиков, компания обратилась в суд.

Решение судов

Суды трех инстанций встали на сторону инспекции. При этом они исходили из следующего.

Компания в обоснование своих действий по невключению цеха в состав основных средств указывала, что после окончания строительства ею производились капитальные вложения, увеличивающие первоначальную стоимость объекта. Так, в 2014 г. была установлена линия фасовки, а в 2015 г. — сушильный комплекс. В 2016 г. проводились испытания, выполнялись работы по огнеупорной пропитке и установке огнеупорных плит.

Однако суды с этими доводами не согласились. Они указали, что акты выполненных работ были подписаны с подрядчиком в 2011 г. По окончании строительных работ компания получила разрешение на ввод цеха в эксплуатацию. Компанией в 2013 г. был заключен долгосрочный договор на поставку древесных гранул с иностранным покупателем. В течение 2013—2016 гг. в рамках этого договора выставлялись счета-фактуры и товарные накладные. Производство топливных гранул носило постоянный характер и прерывалось только на замену и установку дополнительного оборудования. Таким образом, с 2013 г. цех находится в фактической эксплуатации и все требования к принятию его на учет в качестве основного средства, установленные п. 4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», выполнялись. Соответственно, с 2013 г. цех является основным средством, по которому необходимо уплачивать налог на имущество. Производство капитальных вложений в эксплуатируемый объект, увеличивающее его первоначальную стоимость, является его реконструкцией (модернизацией). Из пункта 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н, следует, что основные средства, переведенные на реконструкцию, из состава основных средств не исключаются и подлежат налогообложению налогом на имущество в полном объеме.

Суды также признали необоснованным довод компании о том, что выпускаемая продукция не удовлетворяла требованиям стандарта. В договоре с иностранным покупателем было указано на соответствие продукции стандарту. В 2011 г. была выпущена пробная партия товара, которая прошла необходимую для реализации продукции на экспорт сертификацию. В сертификате указано, что она соответствует требованиям стандарта. Таким образом, получение международного сертификата на топливные гранулы свидетельствует о том, что цех способен выпускать продукцию соответствующего качества.

Отклонен был и довод компании о том, что проценты по договору займа не подлежат включению в стоимость инвестиционного актива в связи с отсутствием обязанности по их уплате. Согласно п. 5 ПБУ 1/2008 факты хозяйственной деятельности относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами. Следовательно, проценты по займу подлежат признанию в суммах причитающихся заимодавцу поступлений в течение срока договора займа равномерно независимо от того, когда фактически поступят платежи (поступят ли вообще) согласно заключенному договору. Пунктом 8 ПБУ 15/2008 установлено, что проценты включаются в стоимость инвестиционного актива равномерно независимо от условий предоставления займа. Таким образом, проценты учитываются в бухгалтерском учете по мере их начисления. В случае списания кредиторской задолженности соответствующая операция отражается в периоде прекращения обязательств. В рассматриваемом споре это произошло в конце 2017 г. уже после ввода цеха в эксплуатацию. Нормами законодательства о бухгалтерском учете не предусмотрено исключение из сформированной стоимости инвестиционного актива процентов в случае прекращения обязательств по договорам займа.

Не нашел поддержки и довод компании о том, что она ставится в неравное положение с организациями, которые учитывают производственное оборудование отдельно от основных средств и не уплачивают с его стоимости налог на имущество. В обоснование данного довода она сослалась на Определение Верховного суда РФ от 12.07.2019 № 307-ЭС19-5241, в соответствии с которым к машинам и оборудованию, правомерно принятым на учет в качестве отдельных инвентарных объектов, применимы исключения из объекта налогообложения по налогу на имущество. Суды указали, что компания самостоятельно включила в первоначальную стоимость недвижимости стоимость установленного в ней оборудования и не принимала оборудование на учет в качестве отдельных инвентарных объектов.