Проект ФСБУ 14/2021 «Нематериальные активы» (далее — Проект) размещен на федеральном портале проектов нормативных правовых актов. В настоящее время он находится на стадии прохождения независимой антикоррупционной экспертизы. Применение стандарта планируется начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2023 г.
Стандарт будет устанавливать требования к формированию в бухгалтерском учете информации о нематериальных активах организаций. Рассмотрим его основные отличия от действующего ПБУ 14/2007 «Нематериальные активы».
Что считается нематериальным активом
По сравнению с ПБУ 14/2007 список условий, которым должен удовлетворять актив для признания его нематериальным, сокращен. Согласно п. 4 Проекта объектом нематериальных активов считается актив, характеризующийся одновременно следующими признаками:·
-
не имеет материально-вещественной формы;
-
предназначен для использования организацией в ходе обычной деятельности при производстве и (или) продаже ею продукции (товаров), при выполнении работ или оказании услуг, для предоставления за плату во временное пользование, для управленческих нужд либо для использования в деятельности некоммерческой организации, направленной на достижение целей, ради которых она создана;
-
предназначен для использования организацией в течение периода более 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев;
-
способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем (обеспечить достижение некоммерческой организацией целей, ради которых она создана);
-
может быть выделен или отделен (идентифицирован) от других активов, в том числе если в отношении такого актива у организации при его приобретении (создании) возникли исключительные права, права использования в соответствии с лицензионными договорами либо иными документами, подтверждающими существование самого актива и прав на него.
А вот требования о том, что организация должна иметь право на получение экономических выгод, которые объект способен приносить в будущем, и она не предполагает продажу объекта в течение 12 месяцев или операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, а также что фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена, содержащиеся в подп. «б», «д», «е» п. 3 ПБУ 14/2007, в новый стандарт не включены.
Пунктом 8 Проекта установлено, что стандарт не распространяется, в частности, на расходы по созданию средств индивидуализации собственными силами организации (в частности, фирменные наименования, товарные знаки, знаки обслуживания). Напомним, что сейчас товарные знаки и знаки обслуживания относятся к нематериальным активам (п. 4 ПБУ 14/2007).
В стандарте появились положения, которых в ПБУ 14/2007 не было. Так, п. 5 Проекта установлено, что актив, исключительное право на который принадлежит нескольким лицам совместно, признается объектом нематериальных активов каждым из этих лиц. Организациям дается право устанавливать лимит стоимости объектов для целей признания их нематериальными активами. Этот лимит определяется с учетом существенности информации о таких активах. Если стоимость актива оказывается ниже установленного компанией лимита, затраты на его приобретение (создание) признаются расходами периода, в котором завершены капитальные вложения по нему (п. 7 Проекта). Нематериальные активы нужно будет в бухгалтерском учете классифицировать по видам и группам. К видам, в частности, относятся: произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин (программы ЭВМ); базы данных; изобретения; полезные модели; промышленные образцы; секреты производства (ноу-хау); селекционные достижения; лицензии и разрешения. А группой нематериальных активов считается совокупность объектов нематериальных активов одного вида, объединенных исходя из их сходного содержания и характера использования (п. 11 Проекта).
Расходы на приобретение (создание) нематериальных активов
В ПБУ 14/2007 подробно расписано, какие затраты включаются в расходы на приобретение (создание) нематериального актива, формирующие его первоначальную стоимость. В стандарте перечня расходов не будет. Согласно п. 12 Проекта первоначальной стоимостью объекта нематериальных активов считается общая сумма связанных с этим объектом капитальных вложений, осуществленных до признания его в качестве нематериального актива в бухгалтерском учете. То есть за составом расходов, формирующих первоначальную стоимость нематериального актива, нужно будет обращаться к ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения». Подробнее об этом ФСБУ см. «ЭЖ-Бухгалтер», № 42, 2020. Отметим, что Минфин России уже подготовил проект приказа, вносящего соответствующие изменения в ФСБУ 26/2020, который сейчас проходит антикоррупционную экспертизу.
Оценка нематериальных активов
Сейчас нематериальный актив принимается к учету по первоначальной стоимости (п. 6 ПБУ 14/2007). По новым правилам, при признании в бухгалтерском учете объект нематериальных активов оценивается по первоначальной стоимости (п. 12 Проекта), а после признания он оценивается одним из следующих способов (способ последующей оценки):
-
по первоначальной стоимости,
-
по переоцененной стоимости.
Выбранный способ последующей оценки применяется ко всей группе нематериальных активов (п. 14 Проекта).
Способ учета по переоцененной стоимости используется для оценки нематериальных активов, по которым существует активный рынок. При этом активный рынок определяется в порядке, предусмотренном МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы» (п. 16 Проекта).
Изменяется порядок переоценки. Согласно п. 17 ПБУ 14/2007 нематериальные активы переоцениваются не чаще одного раза в год (на конец отчетного периода) по текущей рыночной стоимости, определяемой по данным активного рынка таких нематериальных активов. А вот по правилам стандарта переоценка проводится таким образом, чтобы переоцененная стоимость объекта была равна или не отличалась существенно от его справедливой стоимости, определяемой с использованием данных активного рынка (п. 18 Проекта). Периодичность переоценки устанавливается организацией для каждой группы переоцениваемых нематериальных активов исходя из того, в какой степени их справедливая стоимость подвержена изменениям. Если организация решает проводить переоценку не чаще одного раза в год, то переоценка проводится по состоянию на конец соответствующего отчетного года (п. 20 Проекта). Справедливая стоимость определяется в порядке, предусмотренном МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости» (п. 18 Проекта).
При утрате возможности определять справедливую стоимость балансовой стоимостью нематериального актива признается переоцененная стоимость на дату последней переоценки за вычетом последующей накопленной амортизации и последующего накопленного обесценения. При восстановлении впоследствии такой возможности организация возобновляет применение способа оценки по переоцененной стоимости начиная с периода, в котором такая возможность была восстановлена (п. 22 Проекта).
Амортизация
По действующим правилам, стоимость нематериального актива амортизируется до полного погашения его стоимости. При этом начисление амортизации начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия нематериального актива к учету, а прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости или списания нематериального актива (п. 31, 32 ПБУ 14/2007).
Стандартом установлен иной порядок. В соответствии с ним начисление амортизации приостанавливается, когда ликвидационная стоимость нематериального актива становится равной или превышает его балансовую стоимость. Если впоследствии ликвидационная стоимость такого объекта становится меньше его балансовой стоимости, начисление амортизации по нему возобновляется. Ликвидационной стоимостью считается величина, которую организация получила бы в случае выбытия данного объекта после вычета предполагаемых затрат на выбытие; причем объект нематериальных активов рассматривается таким образом, как если бы он уже достиг окончания срока полезного использования и находился в состоянии, характерном для конца срока полезного использования (п. 34 Проекта). Начисление амортизации по нематериальному активу начинается с даты его признания в бухгалтерском учете, а прекращается с момента его списания с бухгалтерского учета (п. 37 Порядка).
Способ амортизации зависит от того, как определяется срок полезного использования нематериального актива. Если таким сроком является период, в течение которого использование нематериального актива будет приносить экономические выгоды, применяется линейный способ или способ уменьшаемого остатка (п. 39 Порядка). Если же срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ, услуг в натуральном выражении), которое организация ожидает получить от использования нематериального актива, амортизация начисляется способом пропорционально количеству продукции (объему работ, услуг в натуральном выражении) (п. 40 Порядка).
Помимо начисления амортизации организация обязана проверять нематериальные активы на обесценение. Изменение балансовой стоимости нематериального актива вследствие обесценения нужно учитывать в порядке, предусмотренном МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» (п. 42 Проекта).