НДС при бездоговорном потреблении электроэнергии

Верховный суд пришел к выводу, что бездоговорное потребление электроэнергии для целей налогообложения не может рассматриваться как реализация.

Суть дела

Компания транспортировала электроэнергию по своим электросетям от сбытовой организации потребителям. При выявлении случаев бездоговорного потребления электроэнергии она взыскивала с виновников компенсацию. Ее она учитывала во внереализационных доходах на дату уплаты или на дату вступления в силу решения суда.

При проведении проверки налоговый орган доначислил компании НДС и налог на прибыль. По его мнению, электроэнергия, потребленная виновниками хоть и в бездоговорном порядке, должна учитываться как реализация. А значит, компания должна была начислять НДС, а суммы компенсации включать в доходы на дату подписания акта о бездоговорном потреблении.

Не согласившись с доначислениями, компания обратилась в суд.

Решение первой инстанции

Суд первой инстанции поддержал налоговиков. Он отверг довод компании о том, что бездоговорное потребление электроэнергии представляет собой неосновательное обогащение. Ссылаясь на судебную практику, суд указал, что даже в случаях, когда заявлялось требование о взыскании суммы неосновательного обогащения, суды исходили из положений ст. 544 ГК РФ, согласно которой оплата энергии производится за фактически принятое абонентом количество энергии в соответствии с данными учета, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или соглашением сторон. То есть с потребителей взыскивается стоимость электроэнергии, установленная расчетным путем, за фактически принятое ее количество.

В письме Минфина России от 04.04.2017 № 03-03-06/1/19798 разъяснено, что в случае если полученные организацией суммы неосновательного обогащения связаны с оплатой реализованных данной организацией товаров (работ, услуг), такие суммы включаются в налоговую базу по НДС. При оспаривании потребителями стоимости бездоговорного потребления суды соглашаются с тем, что сумма возмещения исчисляется с учетом НДС (например, постановление АС Северо-Западного округа от 18.08.2015 № Ф07-4488/2015 по делу № А56-52888/2014).

Суд первой инстанции отметил, что такой подход является справедливым, поскольку потребители, не заключившие договор, не должны иметь преимуществ (в частности, по размеру цены) перед добросовестными абонентами.

Позиция апелляции и кассации

Апелляционный суд с выводами суда первой инстанции не согласился. Он указал, что в п. 196 Основных положений функционирования розничных рынков электрической энергии, утвержденных постановлением Правительства РФ от 04.05.2012 № 442, прямо предусмотрено, что стоимость электрической энергии в объеме бездоговорного потребления взыскивается с нарушителя сетевой организацией в порядке взыскания неосновательного обогащения. Поскольку в силу физических свойств электроэнергии (невозможность хранения и одномоментность производства и потребления) ее возврат в натуре невозможен, то к отношениям по бездоговорному потреблению применяется п. 1 ст. 1105 ГК РФ о возврате именно стоимости неосновательного обогащения. Нарушители, подключившиеся самовольно, оплачивают стоимость бездоговорного потребления не в связи с получением от сетевой организации какого-либо встречного предоставления (какого-либо товара — электроэнергии), как было бы при реализации, а в силу того, что они неосновательно за счет сетевых организаций сберегают то, что должны были бы потратить на покупку электроэнергии у сбытовой организации.

Таким образом, бездоговорное потребление электроэнергии по своей правовой природе является неосновательным обогащением. Рассматривать бездоговорное потребление как реализацию нельзя, поскольку исходя из положений п. 1 ст. 39 НК РФ под ней понимается передача права собственности, которая возможна только по воле передающей стороны. А бездоговорное потребление происходит без согласия сетевой организации по односторонней воле нарушителя.

Апелляционный суд также разъяснил, что расчет стоимости бездоговорного потребления не нацелен на определение фактического объема потребления (что и невозможно ввиду отсутствия приборов учета), а направлен, по сути, на создание максимально возможной финансовой нагрузки для лиц, потребляющих электроэнергию без договора. Указанный императивный механизм вместе с предоставлением сетевым организациям права взыскивать рассчитанную таким образом стоимость, по сути, имеет штрафной характер для должника и компенсационный для сетевой организации. Такой порядок ставит бездоговорных потребителей в худшее положение по сравнению с абонентами.

В результате апелляционный суд признал решение налоговиков о доначислениях НДС и налога на прибыль недействительным. Кассационный суд с выводами апелляции согласился.

Вердикт Верховного суда

Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного суда РФ поддержала решение судов апелляционной и кассационной инстанций, отметив следующее.

Объем бездоговорного потребления электрической энергии определяется расчетным способом за период времени, в течение которого осуществлялось бездоговорное потребление, но не более чем за один год. Несмотря на то что обязательное наличие воли у лица, реализующего товары (работы, услуги) в качестве элемента нормативного определения, в п. 1 ст. 39 НК РФ не предусмотрено, при передаче (потреблении) электроэнергии в бездоговорном режиме юридически значимая для целей НДС реализация может иметь место только как при известности в соответствующем налоговом периоде лиц, потребивших ее, так и при однозначной установленности объема фактической передачи (получения) электроэнергии. Учет электрической энергии расчетным способом введен в гражданское законодательство для решения иных задач. В налоговом законодательстве в настоящее время отсутствуют нормы, допускающие исчисление для целей НДС реализованной электроэнергии расчетным способом.

В рассматриваемом деле доказательства объема фактической передачи (получения) электроэнергии в бездоговорном режиме лицами, потребившими ее в соответствующем налоговом периоде, отсутствуют. Таким образом, доначисления НДС, осуществленные налоговым органом, не могут быть признаны законными. Кроме того, как разъяснено в п. 10 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33, при определении налоговых последствий выбытия (списания) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утрата имущества по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и тому подобных событий), необходимо иметь в виду, что, исходя из содержания п. 1 ст. 146 НК РФ, такое выбытие не является операцией, учитываемой при формировании объекта налогообложения.