Свидетельствует ли нежилой характер продаваемых физлицом помещений об их реализации в рамках предпринимательской деятельности?

Суд расценил продажу нежилых помещений, которые изначально приобретались предпринимателем для организации казино, но так и не использовались в предпринимательской деятельности, как реализацию личного имущества.

Суть дела

Гражданка в период своей регистрации в качестве индивидуального предпринимателя в 2006—2010 гг. приобретала нежилые помещения с целью организации казино. Но в связи с введением запрета на игорный бизнес помещения простаивали и не использовались в предпринимательской деятельности.

В июле 2018 г., когда у нее не было статуса индивидуального предпринимателя, гражданка продала эти помещения, рассматривая данную операцию как продажу личного недвижимого имущества. Поскольку помещения находились в собственности более пяти лет, доход от их продажи, исходя из положений п. 2 и 4 ст. 217.1 НК РФ, освобождается от налогообложения. В связи с этим гражданка доход от продажи помещений в декларации по НДФЛ за 2018 г. не отразила. В конце августа 2018 г. гражданка вновь зарегистрировалась в качестве индивидуального предпринимателя.

Налоговики посчитали, что по своему характеру и потребительским свойствам помещения не предназначались для использования в личных, семейных и иных не связанных с предпринимательской деятельностью целях. Они приобретались с целью организации казино. В связи с этим гражданке был доначислен НДФЛ. Она обратилась в суд.

Решение судов

Суды трех инстанций доначисление отменили. Они отметили, что гражданин, имеющий статус индивидуального предпринимателя, вправе использовать принадлежащее ему имущество как для собственных нужд, так и для предпринимательской деятельности. Поэтому принципиальное значение для определения режима налогообложения при реализации такого имущества имеет его назначение и цели использования.

По смыслу п. 1 ст. 2 ГК РФ направленность действий гражданина на систематическое получение прибыли как признак предпринимательской деятельности состоит в активных действиях, заключающихся в вовлечении соответствующих ресурсов, нацеленности произведенных затрат на получение положительного финансового результата. В отношении деятельности по приобретению и реализации объектов недвижимости вывод о ее предпринимательском характере может быть сделан с учетом множественности (повторяемости) данных операций, непродолжительного периода времени нахождения имущества в собственности гражданина (постановление Президиума ВАС РФ от 29.10.2013 № 6778/13).

В рассматриваемом случае сделка по реализации объектов недвижимого имущества осуществлена налогоплательщиком одномоментно. При этом все помещения находились длительное время в его собственности и не использовались в предпринимательской деятельности. То есть фактическое поведение налогоплательщика применительно к спорным объектам недвижимости (их использованию и последующей реализации) свидетельствует об отсутствии у него направленности на систематическое получение прибыли. Нежилой характер спорных помещений (на что указывает налоговый орган) сам по себе, в отсутствие доказательств получения дохода от их использования, не может свидетельствовать о фактическом использовании помещений в предпринимательской деятельности.

Как складывается судебная практика

Анализ судебной практики показывает, что нежилой характер спорных помещений является достаточно весомым аргументом для квалификации сделки по их продаже как совершенной в рамках предпринимательской деятельности.

Так, Верховный суд РФ в Определении от 04.08.2017 № 310-КГ17-9553 рассмотрел ситуацию, когда предприниматель, применяющий УСН, приобрел здание бараночного цеха. Он произвел ремонт и реконструкцию здания цеха под универсальный магазин и затем здание продал. При этом он рассматривал продажу как не связанную с предпринимательской деятельностью. Налоговики посчитали, что продажа была осуществлена в рамках предпринимательской деятельности, и доначислили бизнесмену налог по УСН. Суды и судья Верховного суда РФ согласились с налоговиками. Учитывая функциональное назначение спорного объекта недвижимого имущества (универсальный магазин), осуществление предпринимателем действий, направленных на реконструкцию объекта недвижимого имущества, возможность использования земельного участка исключительно в производственных целях, они указали, что спорное имущество по своему хозяйственному назначению изначально не было предназначено для личного, семейного потребления, а приобреталось для использования в предпринимательской деятельности. Суды отклонили довод бизнесмена о том, что спорное имущество не использовалось в предпринимательской деятельности. Они отметили, что такое неиспользование не свидетельствует о совершении сделки не в связи с осуществлением предпринимательской деятельности. Предприниматель не доказал, что реализованное им недвижимое имущество (нежилое помещение и земельный участок), исходя из своей специфики, может быть использовано в иных целях, помимо осуществления предпринимательской деятельности.

В Определении Верховного суда РФ от 11.03.2020 № 301-ЭС20-1191 был поддержан вывод судов о том, что реализация предпринимателем нежилого помещения и земельного участка была произведена в рамках предпринимательской деятельности. Суды исходили из того, что нежилые помещения и земельный участок по своим потребительским свойствам не предназначены для использования в личных или семейных целях. При этом данные объекты реализованы предпринимателем спустя непродолжительный период после их приобретения и совершения подготовительных действий (изменения вида разрешенного использования земельного участка, раздела участка и нежилого помещения на объекты меньшей площади).

Учитывая вышеприведенные судебные решения и комментируемое дело, можно сделать вывод, что нежилой характер продаваемых физлицом помещений сам по себе не будет свидетельствовать об их продаже в рамках предпринимательской деятельности, если эти помещения длительное время находились в собственности, продажа является разовой операцией и в помещениях перед продажей не производилось никаких работ по их переустройству.