Изменения в ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения» внесены приказом Минфина России от 30.05.2022 № 87н (зарегистрирован в Минюсте России 28.06.2022 № 69032, вступает в силу 9 июля 2022 г.) и обязательны к применению с отчетности за 2024 г. Но организация может начать применять поправки и ранее этого срока.
Первоначальная редакция ФСБУ 26/2020 содержала лишь положения, касающиеся капитальных вложений в основные средства. Но в связи с разработкой и утверждением ФСБУ 14/2022 «Нематериальные активы» потребовалось дополнить стандарт положениями, касающимися капитальных вложений в нематериальные активы. В процессе подготовки поправок Минфин России выносил на обсуждение несколько их версий, о которых мы рассказывали на страницах издания (см. «ЭЖ-Бухгалтер», № 40, 48, 2021, и № 10, 2022). И вот теперь поправки окончательно утверждены. Рассмотрим, в чем они заключаются.
Капвложения в нематериальные активы
Для целей бухгалтерского учета под капитальными вложениями теперь также понимаются затраты на приобретение, создание, улучшение объектов нематериальных активов.
К ним относятся, в частности, затраты на:
-
приобретение имущества, предназначенного для использования в процессе приобретения, создания, улучшения объектов нематериальных активов;
-
приобретение исключительных прав, прав в соответствии с лицензионными договорами либо иными документами, подтверждающими существование таких прав, на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации, предназначенные для использования непосредственно в качестве объектов нематериальных активов (далее — права на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации);
-
создание объектов нематериальных активов, в том числе в результате выполнения НИОКР;
-
улучшение объектов нематериальных активов, связанное с улучшением (повышением) первоначально принятых нормативных показателей функционирования таких объектов;
-
приобретение (в частности, получение, продление, переоформление, подтверждение) прав на осуществление отдельных видов деятельности согласно специальному разрешению (лицензии).
Это предусмотрено новыми подп. «к» — «н» п. 5 ФСБУ 26/2020 и поправками, внесенными в подп. «а» данного пункта.
Согласно дополнениям, внесенным в п. 9 ФСБУ 26/2020, капитальные вложения в нематериальные активы признаются в сумме фактических затрат на приобретение, создание, улучшение объектов нематериальных активов. Предварительная оплата правообладателю до момента исполнения им своих договорных обязанностей предоставления прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации не считается затратами. В целях определения фактических затрат к возникновению (увеличению) обязательств организации приравнивается увеличение капитала организации вследствие безвозмездного получения прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации от акционеров, собственников, участников, учредителей организации (в том числе вследствие передачи прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации унитарному предприятию), а также увеличение целевого финансирования некоммерческой организации вследствие получения ею прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации в качестве целевого финансирования.
В сумму фактических затрат при признании капитальных вложений включаются государственные пошлины и другие аналогичные расходы, произведенные в связи с приобретением, созданием, улучшением объекта нематериальных активов (новый подп. «ж. 1» п. 10 ФСБУ 26/2020).
Фактическими затратами в права на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации, которые организация получает безвозмездно, считается справедливая стоимость таких прав (новая редакция п. 14 ФСБУ 26/2020).
Новым п. 15.1 ФСБУ 26/2020 установлено, что если при выполнении работ, оказании услуг для заказчика организация создает объект интеллектуальной собственности, на который у нее возникают исключительные права (в том числе совместные с иными лицами) или права использования, и такой объект соответствует условиям признания нематериальных активов, то расчетная стоимость капитальных вложений в такой объект вычитается из суммы фактических затрат на выполнение работ, оказание услуг для заказчика. При этом расчетная стоимость капитальных вложений в объект нематериальных активов определяется в порядке, установленном п. 15 ФСБУ 26/2020.
В капитальные вложения не включаются затраты на поддержание, обновление, восстановление, сохранение нормативных показателей функционирования объектов нематериальных активов, в том числе сроков полезного использования, отличные от затрат на улучшение, в том числе продление сроков полезного использования объектов нематериальных активов (новая редакция подп. «н» п. 16 ФСБУ 26/2020).
Раскрытие информации в отчетности
В бухгалтерской (финансовой) отчетности с учетом существенности нужно раскрывать балансовую стоимость капитальных вложений в объекты нематериальных активов на начало и конец отчетного периода и затраты на выполнение НИОКР, признанные расходами отчетного периода. Это установлено новыми подп. «а. 1» и «а. 2» п. 23 ФСБУ 26/2020. В случае создания нематериальных активов организацией информация о капитальных вложениях в такие объекты нематериальных активов, предусмотренная подп. «а. 1» и «а. 2» п. 23 ФСБУ 26/2020, раскрывается обособленно.
Согласно новому п. 25.1 ФСБУ 26/2020 в бухгалтерской (финансовой) отчетности организации, начиная с которой применяется настоящий стандарт в отношении капитальных вложений в объекты нематериальных активов, допускается не пересчитывать сравнительные показатели за периоды, предшествующие отчетному. В этом случае:
-
в отношении объектов бухгалтерского учета, которые должны быть признаны в бухгалтерском учете как капитальные вложения в объекты нематериальных активов и в соответствии с ранее применявшейся учетной политикой учитывались как капитальные вложения в объекты нематериальных активов, организация не корректирует их балансовую стоимость на начало отчетного периода (конец периода, предшествующего отчетному);
-
в отношении объектов бухгалтерского учета, которые должны быть признаны в бухгалтерском учете как капитальные вложения в объекты нематериальных активов, но в соответствии с ранее применявшейся учетной политикой учитывались как активы других видов, организация должна на начало отчетного периода (конец периода, предшествующего отчетному) переклассифицировать их в капитальные вложения в объекты нематериальных активов, признать в качестве их балансовой стоимости балансовую стоимость соответствующего объекта бухгалтерского учета на момент его переклассификации;
- в отношении объектов бухгалтерского учета, которые в соответствии с ранее применявшейся учетной политикой учитывались как капитальные вложения в объекты нематериальных активов, но в соответствии с ФСБУ 26/2020 таковыми не являются, организация должна на начало отчетного периода (конец периода, предшествующего отчетному) списать балансовую стоимость таких объектов единовременно на нераспределенную прибыль организации, за исключением случаев переклассификации таких объектов в другой вид активов.
НИОКР
В ФСБУ 26/2020 введена новая глава II. 1 «Научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы». Ею предусмотрено (п. 17.3 ФСБУ 26/2020), что при создании объекта нематериальных активов в результате выполнения НИОКР фактические затраты на создание такого объекта признаются капитальными вложениями при соблюдении одновременно следующих условий:
-
осуществимо завершение создания объекта нематериальных активов и доведение его до состояния, пригодного к использованию в запланированных целях;
-
у организации имеется намерение завершить создание объекта нематериальных активов;
-
у организации имеются намерение и возможность использовать объект нематериальных активов; понесенные затраты обеспечат получение в будущем экономических выгод организацией (в частности, имеется рынок сбыта продукции (работ, услуг), производимой (выполняемых, оказываемых) с использованием создаваемого объекта нематериальных активов, или рынок сбыта создаваемого объекта нематериальных активов либо известны способы использования создаваемого нематериального актива в организации);
-
у организации имеются необходимые и достаточные материальные, финансовые и другие ресурсы для завершения создания и использования объекта нематериальных активов (например, у организации имеются бизнес-планы, показывающие требуемые технические, финансовые и прочие ресурсы и способность организации обеспечить наличие таких ресурсов);
-
определена сумма затрат, необходимых для создания объекта нематериальных активов и доведения его до состояния, пригодного к использованию в запланированных целях.
Затраты, связанные с выполнением НИОКР, нужно отражать в бухгалтерском учете организации с подразделением на затраты, относящиеся:
-
к стадии исследований, то есть стадии выполнения уникальных изысканий, целью которых является получение новых научных или технических знаний и достижений;
-
к стадии разработок, то есть стадии применения результатов стадии исследований или иных знаний для планирования и проектирования производства новых или значительно улучшенных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем, услуг до начала их производства в коммерческих целях или использования.
Отнесение конкретных НИОКР, выполняемых для создания объекта нематериальных активов, к стадии исследований или стадии разработок организация осуществляет самостоятельно.
Не признаются капитальными вложениями в объект нематериальных активов:
-
относящиеся к стадии исследований фактические затраты;
-
относящиеся к стадии разработок фактические затраты, в отношении которых не соблюдаются условия, установленные п. 17.3 ФСБУ 26/2020;
-
связанные с выполнением НИОКР фактические затраты, которые организация не может однозначно классифицировать как затраты, относящиеся к стадии исследований, или затраты, относящиеся к стадии разработок.
Вышеперечисленные фактические затраты признаются расходами периода, в котором они были понесены. В последующие отчетные периоды такие затраты не могут быть восстановлены в качестве капитальных вложений в объекты нематериальных активов.
Прочие поправки
Часть поправок являются общими и касаются капитальных вложений не только в нематериальные активы, но и в основные средства.
Так, п. 13 ФСБУ 26/2020 дополнен положением, согласно которому организация, которая вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, вправе определять фактические затраты (в части оплаты неденежными средствами) в сумме балансовой стоимости передаваемых активов, фактических затрат, понесенных на выполнение работ, оказание услуг, вне зависимости от возможности определения справедливой стоимости как передаваемых, так и приобретаемых имущества, прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации, работ, услуг.
Согласно новому п. 14.1 ФСБУ 26/2020 фактические затраты, связанные с осуществлением капитальных вложений в несколько объектов основных средств, объектов нематериальных активов, распределяются между ними обоснованным способом, установленным организацией самостоятельно.
В новой редакции п. 15 ФСБУ 26/2020 уточнено, как определяется расчетная стоимость ценностей, полученных в ходе осуществления капитальных вложений (продукции, вторичного сырья, других материальных ценностей, которые организация намерена продать или иным образом использовать). Так, расчетную стоимость полученных ценностей нужно определять исходя из фактических затрат на их приобретение, создание. И только если такие фактические затраты невозможно определить, расчетную стоимость полученных ценностей следует определять как сейчас, исходя из их справедливой стоимости, чистой стоимости продажи, стоимости аналогичных ценностей.
Согласно новому подп. «о» п. 16 ФСБУ 26/2020 в капитальные вложения не включаются иные затраты (не указанные в подп. «а» — «н»), осуществление которых не является необходимым для приобретения, создания, улучшения основных средств, нематериальных активов, восстановления основных средств.
Новым п. 17.1 ФСБУ 26/2020 установлено, что в бухгалтерском учете суммы накопленного обесценения по объекту капитальных вложений отражаются отдельно от суммы фактических затрат, связанных с осуществлением этих капитальных вложений, и не изменяют ее. А согласно новому п. 17.2 ФСБУ 26/2020 в бухгалтерском балансе капитальные вложения отражаются по балансовой стоимости, которая представляет собой фактические затраты, понесенные в связи с осуществлением их, уменьшенные на сумму накопленного обесценения.