Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности все организации должны в обязательном порядке провести инвентаризацию имеющихся у них активов и обязательств. В этом материале мы расскажем об особенностях такой инвентаризации, основных моментах, которые следует соблюсти при ее проведении, а также о последствиях, которые могут наступить в результате непроведения годовой инвентаризации.
Инвентаризация нужна для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации (п. 26 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н, далее — Положение о бухучете). В ходе ее проведения выявляется фактическое наличие активов и обязательств, которое сопоставляется с данными регистров бухгалтерского учета (ч. 2 ст. 11 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», далее — Закон о бухучете).
Когда проводить годовую инвентаризацию
Частью 3 ст. 11 Закона о бухучете установлено, что случаи, сроки и порядок проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих инвентаризации, определяются экономическим субъектом, за исключением обязательного проведения инвентаризации. Согласно п. 27 Положения о бухучете проведение инвентаризации обязательно перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года).
Годовая бухгалтерская отчетность составляется за отчетный год, которым является период с 1 января по 31 декабря включительно. Таким образом, начинать годовую инвентаризацию нужно не ранее 1 октября, а заканчивать — 31 декабря отчетного года. Внутри этого периода конкретные сроки проведения годовой инвентаризации определяет руководитель компании.
Обратите внимание, что срок завершения годовой инвентаризации не может быть ранее 31 декабря отчетного года. Минфин России в рекомендациях аудиторам за 2012 г. (приложение к письму от 09.01.2013 № 07‑02‑18/01) разъяснил, что инвентаризация должна проводиться по состоянию на 31 декабря включительно.
Последствия непроведения годовой инвентаризации
Специальной нормы, устанавливающей ответственность за непроведение обязательной инвентаризации, в действующем законодательстве нет. Однако ст. 15.11 КоАП РФ установлена административная ответственность за грубое нарушение требований к бухгалтерскому учету, в том числе к бухгалтерской (финансовой) отчетности. Под грубым нарушением понимается, в частности, искажение любого показателя бухгалтерской (финансовой) отчетности, выраженного в денежном измерении, не менее чем на 10%, а также регистрация в регистрах бухгалтерского учета мнимого объекта бухгалтерского учета (в том числе неосуществленных расходов, несуществующих обязательств, не имевших места фактов хозяйственной жизни) или притворного объекта бухгалтерского учета.
При непроведении инвентаризации отдельные показатели бухгалтерской отчетности могут оказаться недостоверными. И если будет обнаружено, что в бухгалтерском учете и отчетности числятся активы и обязательства, которых фактически нет, или наоборот, у компании есть активы и обязательства, которые не отражены в учете и отчетности, и это привело к искажению показателей бухгалтерской отчетности на 10% и более, на должностных лиц компании может быть наложен штраф по ст. 15.11 КоАП РФ в размере от 5 тыс. до 10 тыс. руб.
Кроме того, недостоверные данные бухгалтерского учета могут повлиять на правильность исчисления налогов, в частности налоговой базы по налогу на имущество. Напомним, что этим налогом облагается недвижимость, учитываемая на балансе организации в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета (подп. 1 п. 1 ст. 374 НК РФ). Соответственно, если в составе основных средств учтены не все имеющиеся у компании объекты недвижимости, это может привести к неполной уплате налога и ответственности по ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога.
Непроведение годовой инвентаризации может негативно сказаться и на налоге на прибыль в части несвоевременного выявления дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности. Дело в том, что такая задолженность в налоговом учете признается безнадежным долгом и подлежит списанию во внереализационные расходы в соответствии с п. 2 ст. 265 НК РФ. Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся. В постановлении от 15.06.2010 № 1574/10 Президиум ВАС РФ разъяснил, что истечение срока исковой давности является одним из оснований отнесения дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов как долга, нереального к взысканию. Положения п. 1 ст. 272 НК РФ не предоставляют налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность. Высшие арбитры также отметили, что это согласуется и с положениями законодательства о бухгалтерском учете. Налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные к взысканию, и произвести их списание.
Таким образом, если компания спишет дебиторскую задолженность во внереализационные расходы не в периоде истечения срока исковой давности, а позднее, налоговики могут исключить эту задолженность из состава расходов и доначислить компании налог на прибыль.
Что проверять
Инвентаризации подлежит все имущество организации независимо от его местонахождения и все виды финансовых обязательств (п. 1.3 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13.06.95 № 49, далее — Методические указания). При этом под имуществом понимаются основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения, производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы, денежные средства и прочие финансовые активы, а под финансовыми обязательствами — кредиторская задолженность, кредиты банков, займы и резервы (п. 1.2 Методических указаний).
Из пункта 27 Положения о бухучете следует, что в ходе годовой инвентаризации можно не проверять:
-
имущество, инвентаризация которого проводилась 1 октября отчетного года и позднее;
-
основные средства, инвентаризация которых проводилась менее трех лет назад;
-
библиотечные фонды, инвентаризация которых проводилась менее пяти лет назад.
В отношении основных средств отметим, что с 2022 г. все компании перешли на учет основных средств по правилам ФСБУ 6/2020 «Основные средства» (п. 2 приказа Минфина России от 17.09.2020 № 204н). Такой переход требовал от компаний проведения ряда действий, о которых мы рассказывали в «ЭЖ-Бухгалтер», № 41, 2021. В частности, нужно было определиться с размером лимита отнесения объектов к основным средствам. А для этого необходим анализ имеющихся у компании основных средств. Поэтому, скорее всего, инвентаризация основных средств была в конце 2021 г. Если это так, то проводить инвентаризацию основных средств перед составлением бухгалтерской отчетности за 2022 г. необязательно.
Помимо имущества и обязательств компании, инвентаризировать нужно производственные запасы и другие виды имущества, не принадлежащие компании, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении, арендованные, полученные для переработки), а также имущество, не учтенное по каким-либо причинам (п. 1.3 Методических указаний).
Инвентаризации также подлежат создаваемые компанией резервы предстоящих расходов, в частности, на оплату отпусков работникам, на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, на выплату вознаграждений по итогам работы организации за год, на ремонт основных средств. В ходе инвентаризации проверяется правильность создания таких резервов, а также обоснованность остатка резерва на конец отчетного года. Инвентаризация резерва сомнительных долгов заключается в проверке обоснованности сумм, которые не погашены в сроки, установленные договорами, и не обеспечены соответствующими гарантиями.
Инвентаризация должна проводиться и в отношении незавершенного производства и расходов будущих периодов (п. 3.27, 3.35 Методических указаний).
Кто проводит инвентаризацию
Для проведения инвентаризации в организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия. Если объем работ большой, то проводить инвентаризацию могут несколько рабочих инвентаризационных комиссий. При малом объеме работ и наличии в организации ревизионной комиссии проведение инвентаризаций допускается возлагать на нее (п. 2.2 Методических указаний).
Персональный состав инвентаризационной комиссии утверждает руководитель организации. В нее включаются представители администрации организации, работники бухгалтерской службы, другие специалисты (п. 2.3 Методических указаний).
Обратите внимание, что отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации служит основанием для признания ее результатов недействительными (п. 2.3 Методических указаний). Поэтому в комиссию следует отбирать лиц, которые не будут в период проведения инвентаризации направляться в командировку или отправляться в отпуск. Если член комиссии заболел, нужно либо приостановить инвентаризацию и дождаться его выздоровления, либо заменить его другим лицом на основании приказа руководителя.
Как проходит инвентаризация
В ходе инвентаризации проверяются и документально подтверждаются наличие, состояние и оценка имущества организации и ее обязательств (п. 26 Положения о бухучете).
Проверка фактического наличия имущества производится при обязательном участии материально ответственных лиц. До начала такой проверки инвентаризационная комиссия должна получить от материально ответственных лиц:
-
последние на момент инвентаризации приходные и расходные документы или отчеты о движении материальных ценностей и денежных средств;
-
расписки о том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на имущество сданы в бухгалтерию или переданы комиссии и все ценности оприходованы, а выбывшие списаны в расход.
Фактическое наличие имущества определяют путем обязательного подсчета, взвешивания, обмера. По материалам и товарам, хранящимся в неповрежденной упаковке поставщика, количество этих ценностей может определяться на основании документов при обязательной проверке в натуре (на выборку) части этих ценностей. Определение веса (или объема) навалочных материалов допускается производить на основании обмеров и технических расчетов (п. 2.4, 2.7 и 2.8 Методических указаний).
Инвентаризация обязательств заключается в проверке обоснованности числящихся в бухгалтерском учете сумм задолженностей перед бюджетом, кредиторами, работниками (п. 3.44—3.48 Методических указаний). При этом проверяются имеющиеся документы, подтверждающие сумму обязательства, а также проводится сверка расчетов.
Отметим, что, по мнению финансистов, нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету не содержат положений, препятствующих применению современных средств выявления фактического наличия имущества. В письме от 23.12.2016 № 02‑07‑10/77499 Минфин России указал, что проведение инвентаризации имущества путем видео-, фотофиксации фактического наличия или отсутствия имущества в режиме реального времени с присутствием отдельных членов комиссии по месту нахождения упомянутого имущества не препятствует достижению целей инвентаризации. В этом случае соблюдаются условия проведения инвентаризации имущества по его местонахождению (п. 1.3 Методических указаний) с возможностью визуального осмотра объекта всеми членами комиссии, предусмотренной п. 2.3 Методических указаний.
Сведения о фактическом наличии имущества и реальности учтенных финансовых обязательств записываются в инвентаризационные описи. Унифицированные формы инвентаризационных описей и актов содержатся в альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету результатов инвентаризации, утвержденном постановлением Госкомстата России от 18.08.98 № 88. Но компания может применять и самостоятельно разработанные формы инвентаризационных описей и актов. В информации № ПЗ-10/2012 Минфин России разъяснил, что с 1 января 2013 г. формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению. Исходя из ч. 4 ст. 9 Закона о бухучете, первичные учетные документы составляются по формам, утвержденным руководителем экономического субъекта.
Описи подписывают все члены инвентаризационной комиссии и материально ответственные лица. В конце описи материально ответственные лица дают расписку, подтверждающую проверку комиссией имущества в их присутствии, об отсутствии к членам комиссии каких-либо претензий и принятии перечисленного в описи имущества на ответственное хранение (п. 2.5 и 2.10 Методических указаний).
По имуществу, при инвентаризации которого выявлены отклонения от учетных данных, составляются сличительные ведомости. В них отражаются результаты инвентаризации, то есть расхождения между показателями по данным бухгалтерского учета и данными инвентаризационных описей (п. 4.1 Методических указаний).
Отражение результатов инвентаризации
Результаты годовой инвентаризации должны быть отражены в годовом бухгалтерском отчете (п. 5.5 Методических указаний).
Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета учитываются на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке:
-
излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации;
-
недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения (расходы), сверх норм — за счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации (п. 28 Положения о бухучете).