Следом за нашумевшим делом «Аркаим», о котором мы рассказывали в «ЭЖ-Бухгалтер» № 39, 2024, вышло еще одно Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного суда РФ, посвященное проблеме квалификации имущества в качестве движимого и недвижимого для целей обложения налогом на имущество. ФНС России проанализировала это Определение и выделила методологические позиции, которыми налоговые органы должны руководствоваться. Но приведет ли это к уменьшению споров?
Чему был посвящен спор
Налоговики провели анализ Определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного суда РФ от 13.11.2024 № 306-ЭС24-7822. В этом деле рассматривался спор, связанный с отнесением оборудования «вращающаяся печь» к движимому имуществу. Инспекция посчитала, что компания неправомерно исключила вращающиеся печи из объекта налогообложения налогом на имущество.
Суды трех инстанций поддержали налоговиков. Они исходили из того, что спорные объекты входят в состав реконструированных печей, относятся к сложной вещи и выделение из состава печей спорных объектов в рассматриваемом случае является искусственным разделением в бухгалтерском учете единого объекта основных средств, являющегося недвижимым имуществом.
Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного суда РФ с таким подходом не согласилась. Она поддержала компанию, указав, что спорные объекты не являются частями зданий (сооружений), в которых они расположены, не были объектом капитального строительства в составе зданий и сооружений, поэтому оснований для взимания налога на имущество с их стоимости не имеется.
Методологические позиции, выделенные ФНС России
Проанализировав спор, налоговое ведомство выделило три методологические позиции, содержащиеся в Определении от 13.11.2024 № 306-ЭС24-7822.
Позиция 1: нужно учитывать критерии признания основных средств в бухучете
Обязанность по уплате налога на имущество ограничена законодателем теми объектами, которые являются недвижимостью в силу своих природных свойств — объектами, прочно связанными с землей, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно.
Наличие сведений об имуществе в ЕГРП имеет доказательное значение для целей налогообложения, но не является безусловным для квалификации имущества в качестве объекта налогообложения.
Распространение правового режима сложной вещи (ст. 134 ГК РФ) или единого недвижимого комплекса (ст. 133.1 ГК РФ) на всю совокупность вещей, включающих в себя как движимое, так и недвижимое имущество, продиктовано целями гражданского оборота, связанными с обеспечением его стабильности (удобство совершения одной сделки в отношении всей совокупности вещей, поддержание ценности лота при продаже на торгах имущественного комплекса и т.п.). Но это неприменимо для целей налогообложения, которые заключаются в обеспечении равного и экономически обоснованного налогообложения, соблюдении формальной определенности правил налогообложения.
Учитывая отсылку к правилам бухгалтерского учета при определении объекта налогообложения, содержащуюся в п. 1 ст. 374 НК РФ, юридическое значение для целей налогообложения имущества организаций имеют также принятые в бухгалтерском учете формализованные критерии признания имущества налогоплательщика (движимого или недвижимого) в качестве соответствующих объектов основных средств.
Позиция 2: объединение объектов в единый комплекс не является основанием считать все части недвижимостью
В бухгалтерском учете рабочие и силовые машины и оборудование выделены в отдельный вид подлежащих учету объектов основных средств, отличный от недвижимости (зданий и сооружений).
В соответствии с ОКОФ оборудование не относится к зданиям и сооружениям, формируя самостоятельную группу основных средств, за исключением прямо предусмотренных в классификаторе случаев, когда отдельные объекты признаются неотъемлемой частью зданий и включаются в их состав (например, коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации; оборудование встроенных котельных установок, водо-, газо- и теплопроводные устройства, а также устройства канализации).
Оборудование для осуществления процесса производства путем выполнения тех или иных технических функций, связанных с изменением предмета труда, установленное на фундамент, не относится к сооружениям и классифицируется в соответствующих группировках машин и оборудования. Фундамент, на котором установлены такие объекты, входит в состав данного оборудования. Фундаменты под всякого рода объектами, такими как котлы, генераторы, станки, машины, аппараты и прочими, расположенными внутри зданий, не входят в состав здания. Фундаменты этих объектов входят в состав установленных на них объектов. А вот фундаменты крупногабаритного оборудования, сооруженные одновременно со строительством здания, входят в состав здания. Они, как и ряд других специализированных инженерно-строительных сооружений, являются неотъемлемыми составными частями самих зданий.
В бухучете допускается объединение нескольких объектов основных средств в один инвентарный объект (комплекс конструктивно сочлененных предметов), если каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно. Однако если сроки полезного использования частей, объединенных в комплекс, существенно различаются, а также при существенном отличии стоимости и сроков полезного использования частей от стоимости и срока полезного использования объекта в целом, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.
Таким образом, ни факт использования имущества по общему назначению, предопределенному технологией производства, ни объединение имущества налогоплательщика в имущественный комплекс для целей совершения сделок с ним (купли-продажи, передачи в залог и т.п.) не являются достаточными основаниями для квалификации всех входящих в такой комплекс вещей, в том числе частей конструктивно-сочлененного объекта, как объектов налогообложения по налогу.
Позиция 3: объект не является частью здания, если здание построено для обслуживания работы этого объекта
В рассматриваемом споре объекты «вращающаяся печь» по своей сути не являются частями зданий (сооружений), в которых они расположены, поскольку соответствующие здания (сооружения) созданы (построены) именно для обслуживания работы указанных объектов. Данные объекты после их сборки и установки не стали частью соответствующих зданий (сооружений). Они не являлись объектом капитального строительства в составе зданий и сооружений. Поэтому оснований для взимания налога на имущество со стоимости вращающихся печей нет.
Выводы
По мнению автора, выход комментируемого письма существенно не повлияет на снижение количества споров по поводу отнесения имущества к движимому и недвижимому в целях обложения налогом на имущество организаций. Поводом к такому пессимистичному прогнозу является следующее.
Во-первых, выделенные ФНС России позиции ранее уже высказывались Верховным судом РФ (Определения от 28.09.2021 № 308-ЭС21-6663, от 17.05.2021 № 308-ЭС20-23222, от 12.07.2019 № 307-ЭС19-5241). И эти дела доводились до сведения нижестоящих налоговых органов письмами ФНС России от 01.10.2021 № БС-4-21/13969@, от 21.05.2021 № БС-4-21/7027@, от 28.08.2019 № БС-4-21/17216@. Однако споров в связи с этим меньше не стало.
Во-вторых, ФНС России в комментируемом письме дала указание исключить из списка оборудования, которое признается частью объекта недвижимости и включается в его состав (приведенного в письме ФНС России от 18.06.2024 № БС-4-21/6770@), только вращающиеся печи, которые были включены туда на основании постановления АС Поволжского округа от 05.03.2024 № Ф06-503/2024 по делу № А12-10094/2023, отмененного Определением Верховного суда РФ от 13.11.2024 № 306-ЭС24-7822. Остальные позиции этого списка остались нетронутыми, хотя некоторые из них противоречат подходам Верховного суда РФ.
Так что путаница у налоговых органов на местах остается, и определенно можно сказать лишь то, что споры должны прекратиться по вращающимся печам. А вот в отношении иного оборудования они, скорее всего, останутся.