Признавая увольнение незаконным, суды, как правило, взыскивают с работодателя в пользу работника средний заработок за время вынужденного прогула и компенсацию за задержку выплат. Рассмотрим, нужно ли облагать эти суммы НДФЛ и страховыми взносами.
Средний заработок за время вынужденного прогула
Статьей 394 ТК РФ предусмотрено, что в случае признания увольнения незаконным орган, рассматривающий индивидуальный трудовой спор, принимает решение о выплате работнику среднего заработка за все время вынужденного прогула. Данная выплата названа в ст. 394 ТК РФ компенсацией.
НДФЛ
В налоговую базу по НДФЛ включаются все доходы физического лица, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме (п. 1 ст. 210 НК РФ). Перечень доходов, освобождаемых от обложения НДФЛ, приведен в ст. 217 НК РФ. В нем суммы среднего заработка за время вынужденного прогула не названы. Но в нем значатся установленные законодательством компенсационные выплаты, связанные с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (п. 1 ст. 217 НК РФ). Поскольку, как указано выше, средний заработок за время вынужденного прогула назван в ст. 394 ТК РФ компенсацией, возникает вопрос: подпадает ли он под действие п. 1 ст. 217 НК РФ?
Минфин России считает, что, поскольку оснований для освобождения от обложения НДФЛ сумм среднего заработка за время вынужденного прогула ст. 217 НК РФ не содержит, указанный доход подлежит обложению НДФЛ в установленном порядке (письма от 28.10.2024 № 03-04-09/104634, от 10.03.2022 № 03-04-06/17488, от 14.01.2022 № 03-04-05/1572, от 10.06.2021 № 03-15-06/45792).
Мнение финансистов разделяет и Верховный суд РФ. Так, Судебная коллегия по административным делам Верховного суда РФ в Кассационном определении от 17.11.2021 № 57-КАД21-7-К1 признала верным вывод судов о том, что денежная сумма в счет возмещения среднего заработка за время вынужденного прогула относится к вознаграждению за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу. А поскольку такие выплаты в силу глав 23—28 ТК РФ не являются компенсационными, то они не относятся к доходам, не подлежащим обложению НДФЛ, поименованным в ст. 217 НК РФ.
Конституционный суд РФ также считает, что средний заработок за время вынужденного прогула облагается НДФЛ (определения от 27.02.2024 № 536-О, от 30.11.2023 № 3023-О). Подробнее см. «ЭЖ-Бухгалтер» № 13, 2024.
Обратите внимание: если при вынесении решения суд не произвел разделения сумм, причитающихся физическому лицу и подлежащих удержанию с физического лица, налоговый агент при выплате физическому лицу по решению суда дохода, подлежащего обложению НДФЛ, не имеет возможности удержать налог с указанного дохода. В этом случае налоговый агент обязан в срок не позднее 25 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога (п. 5 ст. 226 НК РФ). Об этом Минфин России сообщил в письмах от 28.12.2024 № 03-15-05/133188, от 23.01.2024 № 03-04-06/4910, от 07.04.2022 № 03-04-05/29529.
Страховые взносы
Объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию, производимые, в частности, в рамках трудовых отношений (подп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ). Перечень выплат, не облагаемых страховыми взносами, приведен в ст. 422 НК РФ. В нем суммы среднего заработка за время вынужденного прогула не названы.
В письме от 28.12.2024 № 03-15-05/133188 Минфин России разъяснил, что поскольку в соответствии с решением суда работник восстанавливается в ранее занимаемой должности, то он является застрахованным лицом по всем видам обязательного социального страхования, в том числе за период его вынужденного прогула. Поэтому суммы среднего заработка, начисленные и выплаченные ему в соответствии с решением суда, облагаются страховыми взносами в общеустановленном порядке. Такая же позиция содержится в письмах Минфина России от 28.10.2024 № 03-04-09/104634, от 18.01.2022 № 03-15-05/2136. Суды ее разделяют (постановления ФАС Уральского округа от 01.07.2014 № Ф09-3396/14, Западно-Сибирского округа от 20.12.2013 по делу № А45-20740/2012).
Компенсация за задержку выплат
Статьей 236 ТК РФ предусмотрено, что при нарушении работодателем установленного срока выплат, причитающихся работнику, работодатель обязан выплатить их с уплатой процентов (денежной компенсации).
НДФЛ
Позиция Минфина России по поводу обложения НДФЛ компенсации за задержку выплат менялась.
В настоящее время финансисты придерживаются мнения, что компенсация работникам при нарушении работодателем установленного срока выплаты заработной платы в ст. 217 НК РФ не поименована. Она представляет собой меру ответственности работодателя и не является возмещением затрат работников, связанных с исполнением ими трудовых обязанностей. Поэтому такая компенсация подлежит обложению НДФЛ в установленном порядке (письма от 28.12.2024 № 03-15-05/133188, от 27.05.2022 № 03-04-06/50079). Такого же мнения придерживается и ФНС России (письмо от 26.01.2023 № БС-4-11/850@).
Однако ранее финансисты считали, что компенсация за задержку выплат подпадает под действие п. 1 ст. 217 НК РФ. То есть они рассматривали компенсацию за задержку выплат как установленную законодательством РФ компенсационную выплату, связанную с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (письма от 11.03.2022 № 03-04-05/18004, от 28.02.2017 № 03 04 05/11096, от 22.05.2015 № 03 04 05/29453, от 23.01.2013 № 03 04 05/4-54, от 18.04.2012 № 03 04 05/9-526). В связи с этим судебная практика по данному вопросу не сформировалась.
Учитывая современную позицию финансистов и налоговиков, компенсацию за задержку выплат, выплачиваемую по решению суда, лучше облагать НДФЛ. При этом, как и в случае со средним заработком за время вынужденного прогула, удержать налог можно, только если суд в решении выделил сумму налога, подлежащую удержанию.
Страховые взносы
Поскольку финансисты считают, что денежная компенсация за задержку выплат не является денежной выплатой, установленной в целях возмещения затрат работника, связанных с исполнением им трудовых обязанностей, и прямо не поименована в ст. 422 НК РФ, она подлежит обложению страховыми взносами (письма от 28.12.2024 № 03-15-05/133188, от 27.05.2022 № 03-04-06/50079).
Суды эту позицию не разделяют и считают, что денежная компенсация за задержку выплат не подлежит обложению страховыми взносами (Определение Верховного суда РФ от 07.05.2018 № 303-КГ18-4287, постановления АС Уральского округа от 22.06.2020 по делу № А60-55065/2019, АС Западно-Сибирского округа от 21.05.2019 № Ф04-1512/2019 по делу № А27-15914/2018, АС Дальневосточного округа от 03.09.2018 № Ф03-3514/2018 по делу № А73-19901/2017, АС Поволжского округа от 13.06.2018 № Ф06-33748/2018 по делу № А65-26500/2017). Объясняют они это тем, что данная компенсация является видом материальной ответственности работодателя перед работником, выплачивается в силу закона физическому лицу в связи с выполнением им трудовых обязанностей, обеспечивая дополнительную защиту трудовых прав работника. А сам по себе факт наличия трудовых отношений между работодателем и работником не является основанием для вывода о том, что все выплаты, производимые в пользу последнего, представляют собой оплату его труда.