В нестабильных экономических условиях у многих предприятий просроченная дебиторская задолженность растет как снежный ком. Взыскать долги собственными силами удается далеко не всегда. Поэтому все больше организаций обращаются за помощью к профессионалам, специализирующимся на возврате долгов (коллекторским агентствам).
Коллекторский бизнес в России — явление довольно молодое. В нашей стране такие агентства стали появляться только в начале 2000-х гг. Однако зарубежная практика показывает, что работа с коллекторскими агентствами считается одним из самых эффективных способов возврата проблемной дебиторской задолженности. В этой статье мы расскажем, как учесть расходы на услуги таких агентств.
Коллекторы предлагают две схемы работы: агентскую и цессию.
Агентская схема
При работе с коллекторами наиболее распространена агентская схема. По этой схеме оказание услуг по взысканию долгов оформляется посредническим договором, по условиям которого коллекторское агентство действует от имени кредитора, представляя его интересы в суде и других инстанциях (ст. 1005 ГК РФ). Денежные средства, взысканные с должника, поступают непо-средственно на счет предприятия, выступающего в роли кредитора. За это агентство получает определенный процент от суммы взысканного долга.
Минфин России разрешает учитывать при налогообложении прибыли расходы на вознаграждение, выплачиваемое организации, оказывающей услуги по взысканию задолженности с должников кредитора (письма от 30.07.2009 № 03-03-06/1/503 и от 13.02.2007 № 03-03-06/2/24).
Таким образом, в налоговом учете вознаграждение, выплачиваемое агентству, учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ), или в качестве внереализационных расходов (подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ) в зависимости от вида долга (задолженность по оплате товаров (работ, услуг) или задолженность по займу). Документальным основанием служит акт об оказании услуг по взысканию просроченной задолженности (письмо Минфина России от 30.07.2009 № 03-03-06/1/503).
На сумму вознаграждения агентство выставляет кредитору счет-фактуру с выделенным в нем НДС. Этот НДС принимается к вычету (ст. 172 НК РФ).
В бухгалтерском учете суммы вознаграждения агентству признаются расходами по обычным видам деятельности или прочими расходами (п. 5 и 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации») и соответственно учитываются на счетах учета затрат (20, 26, 44) с по-следующим списанием на счет 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж» или на счет 91, субсчет 2 «Прочие расходы» (Инструкция по применению Плана счетов).
Пример 1
Торговая организация ООО «Витязь» 5 октября 2009 г. по договору поставки отгрузила ООО «Фунтик» товар на сумму 1 180 000 руб., в том числе НДС 180 000 руб. Срок оплаты товара по договору — 16 ноября 2009 г. В назначенный срок товар оплачен не был, и ООО «Витязь» заключило с коллекторским агентством «Чайка» договор, поручив ему взыскать долг с ООО «Фунтик». Вознаграждение агентства установлено в размере 15% от суммы долга и составляет 177 000 руб. (в том числе НДС 27 000 руб.).
В бухгалтерском учете ООО «Витязь» будут сделаны следующие проводки:
|
Содержание операции |
Дебет |
Кредит |
Сумма |
|
Отгружен товар |
62 |
90-1 |
|
|
Начислен НДС |
90-3 |
68 |
|
|
Поступление денежных средств от должника
|
51 |
62 |
|
|
Отражено вознаграждение коллекторскому
|
44 |
76 |
|
|
Учтен НДС, предъявленный агентством |
19 |
76 |
|
|
Принят к вычету НДС, предъявленный агентством |
68 |
19 |
|
|
Агентству выплачено вознаграждение |
76 |
51 |
|
При работе по агентской схеме получить долг можно только после того, как коллектору удастся взыскать его с должника. По-этому, если деньги нужны сейчас, можно не дожидаться возврата долга, а продать эту дебиторскую задолженность коллекторскому агентству, заключив с ним договор цессии.
Цессия
По договору цессии кредитор уступает принадлежащее ему право требования по сделке коллекторскому агентству (п. 1 ст. 382 ГК РФ). При этом риск неуплаты целиком ложится на агентство. Обычно право требования покупается за меньшую сумму, чем уступленный долг. Эта разница и является доходом агентства. После заключения договора к агентству переходят все права по сделке с должником, в том числе право на неуплаченные проценты (ст. 384 ГК РФ). Обратите внимание: если в договоре между организацией и ее контрагентом-должником прописано, что долг не может быть передан третьей стороне, заключить договор цессии не получится (п. 1 ст. 388 ГК РФ).
В бухгалтерском учете сумма, полученная от уступки требования, учитывается в прочих доходах (п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации»), а величина уступленного долга — в прочих расходах (п. 11 ПБУ 10/99).
НДС. Уступка денежного требования по обязательствам должника, связанным с реализацией товаров (работ, услуг), признается облагаемой НДС операцией (п. 1 ст. 146 НК РФ).
Минфин России считает, что НДС следует начислять со всей суммы проданного долга (письмо от 16.09.2009 № 03-07-11/227). Финансисты обосновывают свою позицию тем, что на основании п. 1 ст. 155 и п. 1 ст. 167 НК РФ при передаче имущественных прав налогоплательщики обязаны определять налоговую базу по НДС на дату их передачи (при уступке денежного требования или при переходе этого требования к другому лицу на основании закона). При этом ст. 155 НК РФ не установлены особенности определения налоговой базы при уступке первоначальным кредитором прав требования дебиторской задолженности, вытекающих из договоров реализации товаров (работ, услуг), подлежащих налогообложению. Поэтому, по мнению Минфина, налоговая база в данном случае определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных имущественных прав.
Однако с таким подходом трудно согласиться. Дело в том, что при первоначальной уступке налоговая база по НДС определяется не по самой операции уступки права требования, а по операциям реализации товаров (работ, услуг) (ст. 155 НК РФ), по которым и должен исчисляться налог в порядке, предусмотренном ст. 154 НК РФ. Но первоначальный кредитор начисляет НДС в момент отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг). Поэтому он не должен повторно уплачивать в бюджет НДС в момент уступки права требования (постановление ФАС Центрального округа от 08.11.2007 № А48-5635/06-8 и Определение ВАС РФ от 14.03.2008 № 10887/07).
Уступка требований кредитора по обязательствам, вытекающим из договоров по предоставлению займов в денежной форме, НДС не облагается (подп. 26 п. 3 ст. 149 НК РФ).
Налог на прибыль. В налоговом учете сумма, поступившая в оплату требования, учитывается в доходах, а величина самого требования — в расходах (подп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ) на дату уступки (п. 5 ст. 271 НК РФ и письмо Минфина России от 28.09.2007 № 03-03-06/2/187).
Обычно в результате уступки кредитор получает убыток. Порядок его учета будет зависеть от того, когда право требования было передано новому кредитору (п. 1 и 2 ст. 279 НК РФ).
Если уступка произведена до наступления срока платежа по первоначальному обязательству, нужно рассчитать предельную сумму процентов за период от даты уступки до даты платежа, которую организация учла бы в расходах, взяв кредит на сумму, равную выручке от уступки требования, а затем сравнить ее с суммой полученного убытка. Меньшая из этих сумм и будет признаваться расходом для целей налогообложения (п. 1 ст. 279 НК РФ).
Предельная сумма процентов определяется исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, действующей на дату уступки, увеличенной в 2 раза — до конца 2009 г. (ст. 5 Федерального закона от 19.07.2009 № 202-ФЗ) и в 1,1 раза — в 2010 г. (п. 1 ст. 269 НК РФ).
Пример 2
ООО «Витязь» 5 октября 2009 г. по договору поставки отгрузило ООО «Фунтик» товар на сумму 1 180 000 руб., в том числе НДС 180 000 руб. Срок оплаты товара по договору — 16 ноября 2009 г. Не дожидаясь срока оплаты, ООО «Витязь» решило продать задолженность ООО «Фунтик» коллекторскому агентству «Чайка» за 1 003 000 руб. 30 октября 2009 г. между ООО «Витязь» и коллекторским агентством «Чайка» был заключен договор цессии.
В бухгалтерском учете ООО «Витязь» будут сделаны следующие проводки:
|
Содержание операции |
Дебет |
Кредит |
Сумма |
|
Отгружен товар |
62 |
90-1 |
1 180 000 |
|
Начислен НДС |
90-3 |
68 |
180 000 |
|
Уступлено требование об оплате товара |
76 |
91-1 |
1 003 000 |
|
Списана дебиторская задолженность по оплате товара |
91-2 |
62 |
1 180 000 |
|
В конце месяца отражен убыток от уступки |
99 |
91-9 |
177 000 |
На 30 октября 2009 г. ставка рефинансирования ЦБ РФ — 9,5% (Указание ЦБ РФ от 29.10.2009 № 2313-У).
Рассчитываем предельную сумму процентов исходя из ставки 19% (9,5% х 2). Период от даты уступки (30 октября 2009 г.) до установленной даты платежа по договору поставки (16 ноября 2009 г.) составляет 17 дней. Предельная величина процентов составит 8876 руб. (1 003 000 руб. х 19% : 365 дн. х 17 дн.).
Эта сумма включается в состав расходов при исчислении налогооблагаемой прибыли.
За счет того, что в налоговом учете учитывается только часть убытка от уступки, в бухгалтерском учете возникает постоянное налоговое обязательство (п. 4 и 7 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль»), равное 33 625 руб. [(177 000 руб. – 8876 руб.) х 20%]:
Дебет 99 Кредит 68
— 33 625 руб. — отражено постоянное налоговое обязательство.
Когда уступка произведена после наступления срока платежа по первоначальному обязательству, убыток учитывается в расходах следующим образом:
50% суммы убытка — на дату уступки требования;
50% суммы убытка — по истечении 45 календарных дней с даты уступки требования (п. 2 ст. 279 НК РФ).
Пример 3
Исходные данные возьмем из предыдущего примера. Но договор цессии теперь заключен 18 ноября 2009 г., то есть после наступления срока платежа по договору поставки.
Бухгалтерские проводки будут такие же, как и в предыдущем примере, за исключением расчетов по налогу на прибыль.
Поскольку для целей налогообложения прибыли убыток учитывается частями, в бухгалтерском учете возникнет отложенный налоговый актив (п. 11 и 14 ПБУ 18/02), равный 17 700 руб. (177 000 руб. х 50% х 20%). По истечении 45 дней с даты уступки требования отложенный налоговый актив будет погашен.
В бухгалтерском учете это отражается проводками:
Дебет 09 Кредит 68
— 17 700 руб. — отражен отложенный налоговый актив;
Дебет 68 Кредит 09
— 17 700 руб.