Правила ведения книги покупок, применяемой при расчетах по НДС, утверждены постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (далее — Правила). Пунктом 2 Правил предусмотрено, что счета-фактуры регистрируются в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном ст. 172 НК РФ.
В отношении товаров (работ, услуг), приобретенных для осуществления операций, облагаемых НДС, право на вычет возникает, когда:
- есть счет-фактура поставщика;
- товары (работы, услуги) приняты на учет;
- имеются соответствующие первичные документы (п. 1 ст. 172 НК РФ, письмо ФНС России от 30.03.2012 № ЕД-3-3/1057@).
Внимание на раздельный учет
Сумма НДС по счету-фактуре, принимаемая к вычету, показывается в графе 16 книги покупок. В подпункте «у» п. 6 Правил сказано, что если товары (работы, услуги) приобретаются для осуществления операций как облагаемых, так и не облагаемых НДС, регистрация счета-фактуры в графе 16 книги покупок производится на сумму, на которую налогоплательщик имеет право на вычет, определяемую с учетом положений п. 4 ст. 170 НК РФ.
Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ при осуществлении налогоплательщиком как облагаемых, так и освобожденных от налогообложения НДС операций суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), принимаются к вычету в той пропорции, в какой эти товары (работы, услуги) используются для осуществления операций, облагаемых НДС. Порядок расчета такой пропорции устанавливается в учетной политике для целей налогообложения. При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.
Таким образом, из положений п. 2 и подп. «у» п. 6 Правил следует, что счет-фактура по электроэнергии, потребленной всеми филиалами, может быть зарегистрирован в книге покупок только в тот момент, когда определена сумма НДС, подлежащая вычету исходя из пропорции облагаемых и не облагаемых НДС операций. Это подтверждает ФНС России. В письме от 17.05.2005 № ММ-6-03/404@ налоговики разъяснили, что если налогоплательщик осуществляет операции как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения, то счета-фактуры, выставленные ему по приобретенным товарам (работам, услугам), регистрируются в книге покупок на момент определения части налога, подлежащей вычету по расчету в соответствии с положениями п. 4 ст. 170 НК РФ.
Есть два варианта
Согласно п. 4.1 ст. 170 НК РФ указанная пропорция рассчитывается за налоговый период, то есть за квартал (ст. 163 НК РФ). Следовательно, зарегистрировать ежемесячные счета-фактуры по электроэнергии в книге покупок можно только по окончании квартала на основании данных, полученных от филиалов о совершенных ими за квартал облагаемых и не облагаемых НДС операциях. При этом возможны следующие варианты.
1. Счет-фактура регистрируется в книге покупок частями по мере поступления данных от филиалов и расчета суммы НДС, подлежащей вычету по конкретному филиалу. Такой порядок регистрации действующему законодательству не противоречит. Косвенно это подтверждается и Минфином России. Так, в письме от 18.05.2015 № 03-07-РЗ/28263 Минфин России рассмотрел вопрос возможности принятия к вычету НДС на основании одного счета-фактуры частями в разных налоговых периодах в течение трех лет после принятия на учет товаров (работ, услуг). Напомним, что в соответствии с п. 1.1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Эта норма введена в Налоговый кодекс Федеральным законом от 29.11.2014 № 382-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации» и действует с 1 января 2015 г. Специалисты финансового ведомства разъяснили, что принятие к вычету НДС на основании одного счета-фактуры частями в разных налоговых периодах в течение трех лет после принятия на учет товаров (работ, услуг), за исключением основных средств, оборудования к установке и (или) нематериальных активов нормам Налогового кодекса не противоречит. Отметим, что при таком варианте регистрации счета-фактуры увеличивается количество записей в книге покупок и возрастает объем данных, отражаемых в декларации по НДС. Кроме того, каждую запись в книге покупок нужно будет подтверждать отдельным расчетом суммы НДС, подлежащей вычету.
2. Счет-фактура регистрируется в книге покупок один раз на сумму вычета НДС, приходящуюся на все филиалы. Подтверждаться эта сумма будет одним расчетом, в котором приводятся суммы НДС, подлежащие вычету по каждому филиалу, и общая величина вычета по всем филиалам.
Таким образом, оба варианта регистрации действующему порядку заполнения книги покупок не противоречат. Компания должна самостоятельно определиться со способом регистрации и закрепить его в своей учетной политике.