Налоговики правы. Годовой доход индивидуального предпринимателя, не производящего выплаты и вознаграждения физическим лицам, в целях исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2016 г. должен определяться по правилам, установленным Федеральным законом от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее — Закон № 212-ФЗ). При этом должны учитываться выводы, сделанные Конституционным судом в постановлении от 30.11.2016 № 27-П. Расскажем подробнее.
В 2016 г. исчисление и уплата страховых взносов регулировались положениями Закона № 212-ФЗ. С 1 января 2017 г. этот закон утратил силу (п. 5 ст. 18 Федерального закона от 03.07.2016 № 250-ФЗ, далее — Закон № 250-ФЗ), а полномочия по администрированию страховых взносов перешли к налоговым органам (Федеральный закон от 03.07.2016 № 243-ФЗ). Однако контроль за правильностью исчисления и уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за периоды, истекшие до 1 января 2017 г., осуществляется органами ПФР в ранее действовавшем порядке (ст. 20 Закона № 250-ФЗ). Таким образом, несмотря на то, что Закон № 212-ФЗ утратил силу, его положения продолжают применяться в отношении страховых взносов, начисленных за 2016 г.
Согласно ч. 9 ст. 14 Закона № 212-ФЗ налоговый орган должен направить в ПФР сведения о доходах предпринимателей за соответствующий расчетный период, определяемых в соответствии с ч. 8 ст. 14 Закона № 212-ФЗ, не позднее 15 июня года, следующего за этим периодом. Аналогичное положение содержится и в п. 2.1.2.15 Соглашения ФНС России № ММВ-27-2/5, ПФ РФ № АД-30-33/04сог от 22.02.2011 «По взаимодействию между Федеральной налоговой службой и Пенсионным фондом Российской Федерации», которое утратившим силу не признано. Следовательно, за 2016 г. налоговики должны определить доход предпринимателя в соответствии с положениями Закона № 212-ФЗ и представить эти данные в ПФР не позже 15 июня 2017 г.
Пунктом 1 ч. 8 ст. 14 Закона № 212-ФЗ установлено, что для лиц, применяющих общую систему налогообложения (уплачивающих НДФЛ), доход определяется в соответствии со ст. 227 НК РФ. Минтруд России неоднократно разъяснял, что положения ст. 14 Закона № 212-ФЗ об определении размера страховых взносов предпринимателя не увязываются с налоговой базой по НДФЛ (письма от 22.06.2016 № 17-4/ООГ-976, от 09.07.2014 № 17-3/В-313). Отметим, что индивидуальные предприниматели уменьшают налоговую базу по НДФЛ на фактически произведенные ими и документально подтвержденные расходы, непосредственно связанные с извлечением этого дохода (профессиональный вычет по НДФЛ, предусмотренный п. 1 ст. 221 НК РФ). Специалисты трудового ведомства считают, что исходя из положений ст. 227 НК РФ для целей исчисления страховых взносов под доходом индивидуального предпринимателя, уплачивающего НДФЛ, понимается сумма фактически полученного им дохода от осуществления предпринимательской деятельности без его уменьшения на вычеты, предусмотренные главой 23 НК РФ. Именно этими разъяснениями Минтруда России руководствовались налоговики при направлении в ПФР сведений о доходах предпринимателей (письмо ФНС России от 25.10.2016 № БС-19-11/160@). Позиция о том, что в целях исчисления страховых взносов доход предпринимателя за периоды, когда действовал Закон № 212-ФЗ, не уменьшается на профессиональный вычет по НДФЛ, содержится и в письме Минфина России от 06.06.2016 № 03-11-11/32724.
Однако Конституционный суд РФ в постановлении от 30.11.2016 № 27-П разъяснил, что для целей исчисления страховых взносов доход предпринимателя подлежит уменьшению на величину фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода. Высшие арбитры объяснили это тем, что ст. 227 НК РФ может применяться только в системной связи с п. 1 ст. 221 НК РФ. А согласно этой норме индивидуальные предприниматели уменьшают полученный доход на расходы, связанные с его извлечением. Поэтому указание в п. 1 ч. 8 ст. 14 Закона № 212-ФЗ на необходимость учета дохода в соответствии со ст. 227 НК РФ свидетельствует о намерении законодателя определять доход индивидуального предпринимателя для целей исчисления страховых взносов, как валовый доход за минусом документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
Согласно ст. 79 Федерального конституционного закона от 21.07.94 № 1-ФКЗ «О Конституционном Суде Российской Федерации» не допускается применение либо реализация каким-либо иным способом нормативного акта в истолковании, расходящемся с данным Конституционным судом. Следовательно, налоговики должны при сообщении в ПФР данных о доходе предпринимателя учитывать выводы, сделанные Конституционным судом.
Но даже если сведения в ПФР будут направлены без учета позиции Конституционного суда и предпринимателю будут доначислены взносы, он сможет отстоять свое право на уменьшение дохода в суде.