У налоговых органов есть право требовать от налогоплательщиков документы, служащие основанием для исчисления налогов, а также подтверждающие правильность и своевременность их уплаты (подп. 1 п. 1 ст. 31 НК РФ). Этому праву соответствует обязанность налогоплательщиков представлять налоговикам документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов (подп. 6 п. 1 ст. 23 НК РФ). В частности, при проведении выездной налоговой проверки они обязаны обеспечить возможность ознакомиться с такими документами (п. 12 ст. 89 НК РФ).
Минфин России в письме от 12.05.2017 № 03-03-06/1/28744 отметил, что Налоговым кодексом не определен перечень документов, которые могут быть истребованы у налогоплательщика при проведении проверки. Но исходя из вышеприведенных статей НК РФ, указанные документы должны быть связаны с исчислением и уплатой налогов и сборов.
Аналогичные разъяснения содержатся и в письме Минфина России от 10.07.2015 № 03-02-07/1/39920.
Проверяемые документы
Открытый перечень документов, которые проверяются налоговиками при проведении налоговой проверки, приведен в п. 5.1 письма ФНС России от 25.07.2013 № АС-4-2/13622 «О рекомендациях по проведению выездных налоговых проверок». В него, в частности, включены:
— учредительные документы организации и имеющиеся лицензии;
— приказы об учетной политике, утвержденные рабочие планы счетов бухгалтерского учета, формы первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, правила документооборота;
— налоговые декларации и регистры налогового учета, книги учета доходов и расходов, документы по НДС (счета-фактуры, книги покупок и продаж, журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур);
— бухгалтерская отчетность, регистры бухгалтерского учета (главные книги, журналы учета хозяйственных операций, журналы-ордера, ведомости и др.);
— договоры (контракты), банковские и кассовые документы, первичная документация (накладные, путевые листы, акты приема-передачи и т.д.).
Все вышеперечисленные документы имеют непосредственное отношение к исчислению и уплате налогов, поэтому, в соответствии с положениями подп. 6 п. 1 ст. 23 НК РФ и разъяснениями финансистов налоговики вправе истребовать их у налогоплательщика. Однако при получении требования о представлении этих документов нужно учитывать следующие моменты.
Связь с предметом проверки
В постановлении от 08.04.2008 № 15333/07 Президиум ВАС РФ разъяснил, что истребуемые документы должны иметь отношение к предмету налоговой проверки. Если они этому условию не соответствуют, оснований для применения ответственности за их непредставление нет.
В этом деле, проверяя обоснованность заявленных вычетов НДС по недвижимому имуществу, налоговики затребовали у организации документы, подтверждающие право собственности на это имущество. Президиум ВАС РФ указал, что положения ст. 171 и 172 НК РФ не устанавливают в качестве основания для применения вычета по НДС наличие государственной регистрации прав на недвижимое имущество и документов, ее подтверждающих. Поэтому привлечение организации к ответственности за непредставление этих документов противоречит налоговому законодательству.
Положения учетной политики
Исходя из принципа рациональности (п. 6 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»), компания может не вести отдельные регистры бухгалтерского учета.
В письме от 11.05.2010 № 03-02-07/1-228 Минфин России разъяснил, что при проведении выездной налоговой проверки налоговый орган вправе проверять регистры бухгалтерского и налогового учета, которые ведутся в соответствии с учетной политикой компании. Аналогичный вывод содержится в постановлении АС Центрального округа от 29.07.2015 № Ф10-2173/2015.
Таким образом, истребовать документы у налогоплательщика налоговики должны с учетом положений его учетной политики, составленной в соответствии с требованиями законодательства.
Документы, не предусмотренные налоговым или бухгалтерским законодательством
Основанием для исчисления налогов являются документы бухгалтерского и налогового учета (п. 1 ст. 54, ст. 313 НК РФ). В связи с этим возникает вопрос: вправе ли налоговые органы требовать документы, которые не предусмотрены налоговым или бухгалтерским законодательством?
Минфин России и суды исходят из того, что, если такие документы содержат данные, которые могут быть использованы в целях контроля за правильностью исчисления налогов, их истребование правомерно (письмо Минфина России от 14.10.2013 № 03-06-06-01/42704, постановления ФАС Московского округа от 13.02.2014 № Ф05-43/2014, от 22.02.2012 по делу № А40-28385/11-129-127, Западно-Сибирского округа от 30.09.2008 № Ф04-6005/2008(12805-А45-29)).
Так, ФАС Московского округа в постановлении от 09.09.2013 по делу № А40-149427/12-140-1074 указал, что налоговики вправе истребовать у налогоплательщика документы независимо от того, предусмотрено ли их ведение налоговым законодательством, законодательством о бухгалтерском учете или нормами иных отраслей права. Определением ВАС РФ от 06.02.2014 № ВАС-18263/13 было отказано в передаче данного дела на пересмотр.
При этом в постановлении от 29.02.2012 по делу № А40-54137/11-116-156 ФАС Московского округа разъяснил, что, поскольку законодательство не содержит определения, какие документы следует считать необходимыми для налоговой проверки, данное понятие является оценочным. И суд в каждом конкретном случае на основе содержания документов и их назначения устанавливает, является ли запрошенный документ необходимым для проверки или нет. В частности, в этом деле он признал необоснованным требование налоговиков о представлении актов сверки взаимных расчетов с контрагентами и протоколов и решений собраний учредителей, поскольку названные документы не содержат информации, необходимой для исчисления налогов.