Налог на прибыль
Согласно положениям п. 1 ст. 252 НК РФ расходами в целях налога на прибыль признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения, приведен в ст. 270 НК РФ. В нем названы затраты на оплату занятий в спортивных секциях и посещение физкультурных (спортивных) мероприятий, а также иные аналогичные расходы, произведенные в пользу работников (п. 29 ст. 270 НК РФ). Таким образом, Налоговый кодекс прямо запрещает учитывать затраты на аренду спортзала для работников в расходах по налогу на прибыль.
Чтобы обойти этот запрет, некоторые компании пытаются представить аренду спортзала как затраты на обеспечение нормальных условий труда, предусмотренные законодательством РФ, которые учитываются в прочих расходах, связанных с производством и (или) реализацией на основании подп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ. При этом они ссылаются на то, что в Примерном перечне ежегодно реализуемых работодателем мероприятий по улучшению условий и охраны труда, ликвидации или снижению уровней профессиональных рисков либо недопущению повышения их уровней, утвержденном приказом Минтруда России от 29.10.2021 № 771н, значатся мероприятия, направленные на развитие физической культуры и спорта в трудовых коллективах, включающие в себя, в частности, компенсацию работникам оплаты занятий спортом в клубах и секциях и содержание помещений для проведения физкультурных, физкультурно-оздоровительных и спортивных мероприятий.
Однако Минфин России считает, что учесть на основании подп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ затраты на подобные мероприятия нельзя. В письме от 16.10.2019 № 03‑01‑10/79312 специалисты финансового ведомства разъяснили, что расходы, учитываемые по подп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ, должны быть непосредственно сопряжены с производственной деятельностью работника организации. А мероприятия, связанные с занятиями работников физкультурой и спортом, проводятся вне рабочего времени и не связаны с производственной деятельностью работников организации.
Эта точка зрения находит поддержку в судах. Так, АС Северо-Западного округа в постановлении от 14.06.2018 № Ф07-6203/2018 по делу № А42-7277/2016 рассмотрел ситуацию, когда компания учла затраты на аренду оздоровительного комплекса в прочих расходах на основании подп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ, квалифицировав их как расходы на обеспечение нормальных условий труда, предусмотренных законодательством РФ. Суд указал, что компания обеспечила работникам возможность занятий спортом вне рабочего времени, которая не связана с их производственной деятельностью. Поэтому спорные расходы, как другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников, в силу подп. 29 п. 1 ст. 270 НК РФ относятся к расходам, не учитываемым при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. Такая же позиция высказана ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 24.01.2013 по делу № А45-15793/2012 (Определением ВАС РФ от 06.03.2013 № ВАС-1822/13 было отказано в передаче дела на пересмотр).
Единственной возможностью учесть затраты на аренду спортзала в расходах, на наш взгляд, является включение аренды спортзала в систему оплаты труда как части зарплаты, выплачиваемой в натуральной форме. В этом случае затраты можно будет включить в расходы на оплату труда на основании ст. 255 НК РФ. Обратите внимание, что согласно положениям ст. 131 ТК РФ доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20% от начисленной месячной заработной платы, выплата зарплаты в натуральной форме должна быть предусмотрена трудовым или коллективным договором, и для такой выплаты необходимо соответствующее заявление работника.
НДФЛ
При оплате работодателем аренды спортзала работники получают экономическую выгоду в виде освобождения их от несения данных расходов. Соответственно, у них возникает доход в натуральной форме, который подлежит включению в налоговую базу по НДФЛ (п. 1 ст. 41, п. 1 ст. 210, подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ).
Перечень доходов, освобождаемых от обложения НДФЛ, содержится в ст. 217 НК РФ. Положений, предусматривающих освобождение от налогообложения сумм компенсации (оплаты) работодателем работникам занятий спортом, указанная статья не содержит. В связи с этим такие доходы подлежат обложению НДФЛ в установленном порядке (письма Минфина России от 21.04.2020 № 03‑03‑06/3/32714, от 16.10.2019 № 03‑01‑10/79312, от 08.02.2016 № 03‑03‑06/1/6140). Эту позицию разделяет и ФНС России (письмо от 02.10.2020 № СД-4-3/16125). При этом налоговики отмечают, что компания, как налоговый агент, для выполнения своих обязанностей должна принимать все возможные меры по оценке и учету экономической выгоды (дохода), получаемой физическими лицами (работниками организации).
В пункте 5 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного суда РФ 21 октября 2015 г., указано, что полученная в натуральной форме выгода подлежит налогообложению, если она не носит обезличенного характера и может быть определена в отношении каждого из граждан, являющихся плательщиками налога. В качестве примера в этом пункте приведена ситуация, когда организацией были приобретены и переданы работникам абонементы на посещение бассейна, тренажерного зала и сауны и перечень работников, получивших абонементы, прилагался к акту об оказании услуг, составленному между фитнес-центром и обществом. Президиум Верховного суда РФ признал верным примененный налоговым органом порядок определения не удержанного организацией налога исходя из стоимости абонементов, переданных работникам.
В описанной в вопросе ситуации есть список работников, которые вправе посещать спортзал. Поэтому компания имеет возможность определить доход каждого из них, разделив стоимость аренды спортзала на число работников. И с этого дохода она, как налоговый агент, должна удержать НДФЛ.
Страховые взносы
Минфин России считает, что стоимость оплаты занятий работников в спортзале подлежит обложению страховыми взносами как выплата в рамках трудовых отношений (письма от 20.01.2022 № 03‑15‑06/3209, от 21.04.2020 № 03‑03‑06/3/32714, от 16.10.2019 № 03‑01‑10/79312, от 13.10.2017 № 03 04 06/67116). Финансисты объясняют это тем, что суммы оплаты организацией за работников их занятий спортом в перечне необлагаемых выплат, приведенном в ст. 422 НК РФ, не названы. Они также обращают внимание, что к выплатам в рамках трудовых отношений относятся не только суммы оплаты труда, но и выплаты социального, компенсационного характера, производимые на основании трудового или коллективного договоров, локальных актов организации.
Однако Верховный суд РФ с такой позицией не согласен. В определениях от 24.09.2018 № 307-КГ18-14158, от 30.03.2017 № 310-КГ17-2161, от 23.04.2015 № 310-КГ15-1740 он разъяснил, что суммы оплаты занятий спортом не связаны с выполнением работниками трудовых обязанностей, не являются стимулирующей или компенсирующей выплатой, вознаграждением, элементом оплаты труда. Поэтому они не подлежат обложению страховыми взносами.
Таким образом, если компания не боится судебных разбирательств с налоговиками и оплата спортзала не входит в систему оплаты труда, она может не начислять страховые взносы на суммы аренды спортзала. Если же аренда спортзала входит в систему оплаты труда и компания учитывает эти затраты в целях налога на прибыль в составе расходов на оплату труда, стоимость аренды нужно облагать страховыми взносами.