Вопрос налогообложения в описанной в вопросе ситуации является спорным. Если вы не хотите споров с налоговиками, суммы арендной платы следует облагать НДФЛ. Но есть судебное решение, в котором суд признал, что суммы арендной платы, выплачиваемой компанией своему сотруднику при аренде его имущества, подлежат обложению НПД. Расскажем подробнее.
В чем проблема
Профессиональным доходом считается доход физических лиц от деятельности, при ведении которой они не имеют работодателя и не привлекают наемных работников по трудовым договорам, а также доход от использования имущества (ч. 7 ст. 2 Федерального закона от 27.11.2018 № 422-ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима „Налог на профессиональный доход“» (далее — Закон № 422-ФЗ)).
Плательщики НПД освобождаются от обложения НДФЛ доходов, являющихся объектом налогообложения НПД (ч. 8 ст. 2 Закона № 422-ФЗ). Объектом налогообложения НПД признаются доходы от реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав (ч. 1 ст. 6 Закона № 422-ФЗ). При этом не являются объектом налогобложения доходы от оказания (выполнения) физическими лицами услуг (работ) по гражданско-правовым договорам при условии, что заказчиками услуг (работ) выступают работодатели указанных физических лиц или лица, бывшие их работодателями менее двух лет назад (п. 8 ч. 2 ст. 6 Закона № 422-ФЗ).
Гражданское законодательство различает договоры аренды (глава 34 ГК РФ) и договоры оказания услуг (глава 39 ГК РФ). В пункте 8 ч. 2 ст. 6 Закона № 422-ФЗ речь идет об оказании услуг. При этом Закон № 422-ФЗ выделяет отдельно доходы от реализации услуг и доходы от реализации имущественных прав. В связи с этим возникает вопрос: как для целей Закона № 422-ФЗ следует рассматривать операцию по предоставлению в аренду имущества: как реализацию услуг или как реализацию имущественных прав?
Позиция чиновников
Финансисты и налоговики считают, что доходы, полученные от сдачи в аренду имущества своему работодателю, не признаются объектом обложения НПД (письма Минфина России от 19.10.2022 № 03‑04‑06/101306, от 20.01.2022 № 03‑11‑11/3153, от 17.01.2022 № 03‑11‑09/1889, от 09.12.2021 № 03‑11‑11/100254, от 12.11.2021 № 03‑11‑11/91345, от 21.09.2021 № 03‑11‑11/76444, от 08.07.2021 № 03‑11‑11/54294, от 15.06.2021 № 03‑11‑11/46753, ФНС России от 03.08.2021 № СД-4-3/10980@).
Чиновники объясняют свою позицию тем, что для целей налогообложения предоставление имущества в аренду считается услугой. Поэтому доходы от сдачи в аренду имущества своему работодателю подпадают под действие п. 8 ч. 2 ст. 6 Закона № 422-ФЗ и должны облагаться НДФЛ.
При следовании этой позиции компания-работодатель, арендующая квартиру у своего сотрудника, зарегистрированного в качестве плательщика НПД, должна облагать суммы выплачиваемой арендной платы НДФЛ. Ведь именно от нее сотрудник получает доход. А согласно п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 ст. 226 НК РФ, признаются налоговыми агентами по НДФЛ. При этом в п. 2 ст. 226 НК РФ речь идет о любых доходах, источником выплаты которых является налоговый агент. Соответственно, компания-работодатель должна исчислить с суммы арендной платы НДФЛ, удержать его из выплачиваемых сотруднику сумм и перечислить в бюджет.
Как считают суды
У судов нет единого мнения по поводу того, как должно производиться налогообложение сумм арендной платы при аренде компанией имущества у своего сотрудника, зарегистрированного в качестве плательщика НПД.
Примером является постановление АС Поволжского округа от 10.02.2023 № Ф06-28340/2022 по делу № А65-11596/2022. В этом деле рассматривалась ситуация, когда компания арендовала у своего сотрудника недвижимость. После заключения договора аренды сотрудник зарегистрировался в качестве плательщика НПД. Компания считала, что доход сотрудника облагается НПД, и не удерживала с выплачиваемых ему сумм НДФЛ. Обнаружив данный факт, инспекция доначислила компании НДФЛ, пени и штраф.
Суды первой и апелляционной инстанций поддержали налоговиков. Они указали, что, передавая свое имущество компании, сотрудник оказывает ей услугу. Содержание такой услуги сводится к передаче права пользования и извлечению полезных свойств имущества в процессе его использования. Суды отметили, что, действительно, исходя из норм гражданского законодательства, понятия «аренда» и «услуги» не являются тождественными. Однако при применении налогового законодательства с учетом определения услуги, данного п. 5 ст. 38 НК РФ, и ограничения, установленного п. 8 ч. 2 ст. 6 Закона № 422-ФЗ, доходы, полученные от оказания услуг по сдаче в аренду помещения своему работодателю, подлежат обложению НДФЛ, а не НПД.
Кассационный суд с таким подходом не согласился. Он указал, что Закон № 422-ФЗ не содержит специальных определений понятий «услуга», «реализация услуг» для целей исчисления НПД. В связи с этим подлежат применению определения, содержащиеся в части первой НК РФ, а также в действующем гражданском законодательстве, с учетом положений ст. 11 НК РФ.
Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (п. 5 ст. 38 НК РФ). Реализацией услуг считается возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу (п. 1 ст. 39 НК РФ). Из положений ст. 606 и 779 ГК РФ следует, что деятельность арендодателя заключается именно в передаче имущества, а эксплуатация имущества (потребление) осуществляется не в процессе деятельности, а после предоставления имущества. Передав имущество в пользование, арендодатель впоследствии не совершает каких-либо действий по заданию арендатора, а плата взимается не за оказание арендодателем услуг (поскольку оказания услуг как такового в данном случае не происходит), а за то, что сам арендатор пользуется объектом аренды.
Учитывая, что предметом договора аренды жилого помещения является переход имущественных прав, суд пришел к выводу, что выплаты, производимые в рамках такого договора аренды, не подпадают под ограничение, установленное п. 8 ч. 2 ст. 6 Закона № 422-ФЗ в отношении доходов, выплачиваемых за работы и услуги. Он также указал, что Закон № 422-ФЗ различает понятия «передача имущественных прав на недвижимое имущество» и «оказание (выполнение) услуг (работ)». Запрет на обложение НПД доходов, получаемых от работодателя, обусловлен необходимостью исключить формальную подмену трудовых отношений гражданско-правовыми с целью снижения налоговой нагрузки с 13% до 4%. И если права и обязанности работника по трудовому договору легко заменить правами и обязанностями подрядчика (исполнителя) по договорам подряда или оказания услуг, то в отношении передачи имущества в аренду такая возможность исключена. Таким образом, законодательством не предусмотрено ограничение обложения НПД арендной платы, получаемой физическим лицом за передачу в аренду жилых помещений лицу, которое одновременно является (либо являлось менее двух лет назад) его работодателем.