Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Соколовой С.В., судей Журавлевой О.Р., Родина Ю.А., при участии от муниципального унитарного предприятия г. Череповца «Теплоэнергия» Дроздова В.Ю. (доверенность от 23.10.2017), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области Кудрявцевой Ю.С. (доверенность от 02.02.2017), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Вологодской области Кудрявцевой Ю.С. (доверенность от 30.01.2017), рассмотрев 07.11.2017 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области на решение Арбитражного суда Вологодской области от 06.02.2017 (судья Шестакова Н.А.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.06.2017 (судьи Докшина А.Ю., Мурахина Н.В., Осокина Н.Н.) по делу № А13-2093/2016,
установил:
Муниципальное унитарное предприятие г. Череповца «Теплоэнергия», место нахождения: 162603, Вологодская обл., г. Череповец, Безымянная ул., д. 3, ОГРН 1023501258549, ИНН 3528005355 (далее - Предприятие), обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области, место нахождения: 160029, г. Вологда, ул. Горького, д. 158, ОГРН 1043500095726, ИНН 3525119724 (далее - Инспекция), от 28.09.2015 № 06-21/17 в части доначисления 2 069 709 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 100 429 руб. налога на имущество организаций (далее - налог на имущество), начисления 306 483 руб. 74 коп. пеней, привлечения к ответственности в виде 413 941 руб. 60 коп. штрафа, предложения уменьшить на 4 946 465 руб. убытки за 2012 год по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль); об обязании Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 12 по Вологодской области, место нахождения: 162608, Вологодская обл., г. Череповец, пр. Строителей, д. 4Б, ОГРН 1043500289898, ИНН 3528014818 (далее - Инспекция № 12), устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Предприятия.
Решением суда первой инстанции от 06.02.2017, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 23.06.2017, заявленные Предприятием требования удовлетворены; решение Инспекции признано недействительным и не соответствующим требованиям Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в части доначисления Предприятию 2 069 709 руб. НДС, 100 429 руб. налога на имущество, уменьшения на 4 946 465 руб. убытков, заявленных в декларации по налогу на прибыль за 2012 год; начисления 306 483 руб. 74 коп. пеней, привлечения к ответственности в виде 413 941 руб. 60 коп. штрафа за неуплату НДС; суд обязал Инспекцию № 12 устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Предприятия.
В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить решение от 06.02.2017 и постановление от 23.06.2017, принять по делу новый судебный акт - об отказе в удовлетворении требований Предприятия.
По мнению подателя жалобы, в ходе налоговой проверки Инспекция установила факт получения Предприятием необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с обществами с ограниченной ответственностью (далее - ООО) «Квант-Сервис Плюс», «Севзапэнергомонтаж», отсутствие у названных контрагентов персонала, имущества, транспортных средств, неосуществление ими реальной предпринимательской деятельности; движение денежных средств на расчетных счетах указанных организаций носило транзитный характер; вывод судов о правомерности включения Предприятием в состав внереализационных расходов суммы безнадежных долгов в более позднем налоговой периоде необоснован; Предприятие неправомерно включило в состав косвенных расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, затраты, понесенные в связи с реконструкцией основного средства, тогда как должно было учесть их в качестве увеличения первоначальной стоимости объекта основных средств и списать в расходы по налогу на прибыль путем начисления амортизации; вывод судов о неверной квалификации Инспекцией спорных работ как реконструкции основного средства необоснован; Предприятие произвело работы по техническому перевооружению котлоагрегата, результатом которых стало улучшение технико-экономических показателей работы котла, повышение его производительности.
В отзыве на кассационную жалобу Предприятие, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения, а кассационную жалобу Инспекции - без удовлетворения.
В судебном заседании представители Инспекции и Инспекции № 12 поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе, представитель Предприятия возражал против ее удовлетворения.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как следует из материалов дела, по результатам проведенной в отношении Предприятия выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2013 Инспекция 27.07.2015 составила акт № 06-21/17 и с учетом возражений налогоплательщика 28.09.2015 вынесла решение № 06-21/17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Указанным решением Предприятию доначислено 2 069 709 руб. НДС, 100 429 руб. налога на имущество, начислено 306 713 руб. 59 коп. пеней, Предприятие привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 413 941 руб. 80 коп. штрафа, Предприятию предложено уменьшить на 46 177 440 руб. убытки, заявленные в налоговых декларациях по налогу на прибыль за 2012, 2013 годы.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области от 11.12.2015 № 07-09/12908@ решение Инспекции отменено в части вывода о завышении Предприятием на 23 286 455 руб. убытков по налогу на прибыль за 2012 год; решение Инспекции изменено, его пункт 3.2 изложен в следующей редакции: «Уменьшить убытки, заявленные в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2012 год в размере 4 946 465 руб.»; в остальной части апелляционная жалоба Предприятия на решение Инспекции оставлена без удовлетворения.
Предприятие оспорило решение Инспекции с учетом изменений, внесенных решением вышестоящего налогового органа, в судебном порядке.
Суды первой и апелляционной инстанции удовлетворили заявленные Предприятием требования, признали недействительным решение Инспекции в части доначисления Предприятию 2 069 709 руб. НДС, 100 429 руб. налога на имущество, уменьшения на 4 946 465 руб. убытков за 2012 год по налогу на прибыль, начисления 306 483 руб. 74 коп. пеней, 413 941 руб. 60 коп. штрафа; суд обязал Инспекцию № 12 устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Предприятия.
Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, соответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.
В решении Инспекции содержится вывод о неправомерном включении Предприятием в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, затрат по взаимоотношениям с ООО «Квант-Сервис Плюс», ООО «Севзапэнергомонтаж», предъявлении к вычету сумм НДС по документам, оформленным по результатам хозяйственных операций с данными организациями.
Инспекция в ходе налоговой проверки пришла к выводу о том, что представленные Предприятием документы достоверно не подтверждают приобретение налогоплательщиком топочного мазута и транспортных услуг у ООО «Квант-Сервис Плюс», ООО «Севзапэнергомонтаж».
По мнению Инспекции, о нереальности хозяйственных операций с указанными контрагентами свидетельствуют отсутствие у них персонала, транспортных средств, расходов на аренду помещений, оплату коммунальных услуг, транзитное движение денежных средств на их расчетных счетах (денежные средства перечислялись физическим лицам), непредставление Предприятием транспортных накладных в ходе налоговой проверки.
Как видно из материалов дела, Предприятие (покупатель) и ООО «Квант-Сервис Плюс» заключили 19.11.2013 и 11.12.2013 договоры поставки № 196/2013 и 210/2013 соответственно, по условиям которых поставщик обязался поставить четыре вида малозольного топочного мазута М-100 (ГОСТ 10585-99), а покупатель - принять поставленный товар и оплатить его.
Также Предприятие (заказчик) и ООО «Квант-Сервис Плюс» (перевозчик) 07.10.2013 заключили договор № 173/2013 на оказание транспортных услуг, по условиям которого (с учетом протокола разногласий) перевозчик обязался по заявкам заказчика осуществлять грузоперевозки по стоимости, указанной в актах оказания услуг.
Предприятие (заказчик) и ООО «Севзапэнергомонтаж» (перевозчик) 17.12.2012 заключили договор № 220/2012 на оказание транспортных услуг, по условиям которого перевозчик обязался выполнить грузоперевозки по стоимости, указанной в актах оказания услуг.
В подтверждение правомерности включения затрат в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, и предъявления к вычету НДС Предприятие представило договоры с указанными контрагентами, счета-фактуры, товарные накладные, счета на оплату, платежные поручения.
Вывод Инспекции основан на непредставлении Предприятием транспортных и товарно-транспортных накладных, актов об оказании услуг, сертификатов (паспортов) на приобретенную продукцию, отсутствии у организаций технического персонала и специальной техники, необходимых для осуществления соответствующей деятельности.
Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик при исчислении подлежащего уплате налога на прибыль уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, при исчислении налога на прибыль условием признания понесенных организацией расходов является действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика.
Порядок предоставления налоговых вычетов по НДС установлен статьями 171 - 172 НК РФ.
Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.
В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, в связи с чем в пунктах 5 - 6 названной статьи установлены требования к его оформлению, соблюдение которых в силу пункта 2 этой же статьи обязательно для применения налоговых вычетов.
Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - постановление № 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
В соответствии с пунктами 3 и 4 постановления № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которое оно ссылается в обоснование своих требований и возражений.
Поскольку включение затрат в состав расходов и применение вычетов направлено на уменьшение налоговых обязательств налогоплательщика, то обоснованность отнесения затрат в состав расходов по налогу на прибыль и правомерность предъявления налоговых вычетов по НДС подлежат доказыванию именно налогоплательщиком путем представления документов, предусмотренных статьями 169, 171, 172 и 252 НК РФ.
При этом в налоговых спорах суды, оценивая обоснованность заявленных вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль, должны исходить не из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, а устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента и их действительное экономическое содержание.
Представленные Предприятием в ходе налоговой проверки счета-фактуры, товарные накладные, счета на оплату подписаны руководителями контрагентов Иванченко Натальей Валерьевной, Янковским Игорем Францевичем. Полномочия Янковского И.Ф. на подписание документов от имени ООО «Севзапэнергомонтаж» в период, когда его руководителем являлся Богачев Владимир Павлович, подтверждаются доверенностью, имеющейся в материалах дела.
Как установлено судами двух инстанций, основным видом деятельности ООО «Квант-Сервис Плюс» являлась прочая розничная торговля в специализированных магазинах, а также перевозка грузов, аренда прочих транспортных средств и оборудования. Основной вид деятельности ООО «Севзапэнергомонтаж» - оптовая торговля несельскохозяйственными промежуточными продуктами, отходами, ломом, топливом.
Судами установлено, что по требованиям о предоставлении документов (информации) от 27.05.2014, 30.09.2014, 19.11.2014, 11.12.2014 у Предприятия не запрашивались транспортные накладные по взаимоотношениям с ООО «Квант-Сервис Плюс», ООО «Севзапэнергомонтаж».
Транспортные накладные были представлены Предприятием с апелляционной жалобой на решение Инспекции, поскольку та данных документов не истребовала.
В силу статьи 71 АПК РФ суд оценивает доказательства в их совокупности и взаимосвязи, осуществляет проверку каждого доказательства, в том числе с позиции его достоверности и соответствия содержащихся в нем сведений действительности. При этом в судебном акте указываются не только результаты оценки принятых судом доказательств, но и мотивы, по которым было отказано в принятии иных доказательств.
Оценив имеющиеся в материалах дела транспортные накладные наряду с иными доказательствами, суды на основании представленных Предприятием реестров установили соответствие информации, указанной в транспортных накладных, сведениям, отраженным в счетах-фактурах, а на основании анализа выписок по расчетным счетам ООО «Квант-Сервис Плюс», ООО «Севзапэнергомонтаж» - наличие таких операций, как оплата услуг грузоперевозки, снятие денежных средств для закупки материалов, перечисление денежных средств на хозяйственные нужды, выплату заработной платы, командировочных, закупку канцелярских товаров, перечисление взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, что свидетельствует об осуществлении контрагентами Общества предпринимательской деятельности.
Судами учтено, что Предприятие при заключении договоров с контрагентами руководствовалось положениями Федерального закона от 18.07.2011 № 223-ФЗ «О закупках товаров, работ, услуг отдельными видами юридических лиц», локальным актом - положением о закупке путем проведения закупочных процедур.
Доказательств, бесспорно опровергающих факты поступления товара от контрагентов Предприятию и оказания услуг грузоперевозки, Инспекция в материалы дела не представила.
Согласно пункту 1 статьи 65 и пункту 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания законности принятого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган, который принял такое решение.
Инспекция не доказала факта создания Предприятием и его контрагентами замкнутых денежных потоков без цели фактического осуществления сделок, не представила в материалы дела доказательств участия Предприятия в какой-либо схеме расчетов и возвращения ему должностными лицами контрагентов денежных средств, перечисленных на их расчетные счета, оказания предусмотренных договорами услуг иными организациями, а не ООО «Квант-Сервис Плюс», ООО «Севзапэнергомонтаж». Инспекция в ходе проверки не установила факта сговора указанных лиц, направленного на получение необоснованной налоговой выгоды, не представила доказательств совершения Обществом недобросовестных действий.
Более того, в решении налогового органа нет указания на подписание первичных документов по хозяйственным операциям Предприятия и его контрагентов неуполномоченными лицами, не приведены доказательства того, что в действительности ООО «Квант-Сервис Плюс», ООО «Севзапэнергомонтаж» не сдавали бухгалтерскую и налоговую отчетность, не отражали выручку от реализации товаров в налоговых декларациях по НДС, не исчисляли и не уплачивали установленные законом налоги.
В решении Инспекция ссылается на отсутствие у контрагентов Предприятия необходимых ресурсов для осуществления необходимых хозяйственных операций.
В соответствии с пунктом 5 постановления № 53 о необоснованной налоговой выгоде могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами выводы налогового органа о невозможности реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.
Однако из материалов дела следует, что Инспекция не представила доказательств невозможности выполнения участниками сделок своих договорных обязательств, не доказала непроявления Предприятием должной степени осторожности и осмотрительности при выборе ООО «Квант-Сервис Плюс», ООО «Севзапэнергомонтаж» в качестве контрагентов.
При указанных обстоятельствах суды первой и апелляционной инстанций пришли к обоснованному выводу о неправомерности исключения Инспекцией из состава расходов Предприятия в целях исчисления налога на прибыль соответствующих затрат, доначисления НДС, начисления соответствующих сумм пеней и привлечения к ответственности по эпизодам взаимоотношений с ООО «Квант-Сервис Плюс», ООО «Севзапэнергомонтаж».
Доводы, содержащиеся в кассационной жалобе Инспекции, выводов судов не опровергают, а, по существу, сводятся к иной оценке отдельных доказательств и установленных судами фактических обстоятельств вне их связи с иными материалами дела, что находится в противоречии с правилами оценки судом доказательств, которые предусмотрены статьей 71 АПК РФ.
Выводы судов двух инстанций соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в нем доказательствам, в связи с чем оснований для удовлетворения кассационной жалобы Инспекции по рассмотренному эпизоду не имеется.
В оспариваемом решении Инспекция указывает, что в результате единовременного отнесения Предприятием в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, 4 816 436 руб. затрат на приобретение оборудования, которое, по мнению Инспекции, являлось основным средством и не подлежало отражению в дебете счета 10 «Материалы», Предприятие неправомерно завысило размер убытка по налогу на прибыль и занизило налог на имущество за 2013 год. Инспекция считает, что стоимость оборудования необходимо было отразить в составе основных средств, а понесенные Предприятием затраты подлежали включению в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, путем начисления амортизации.
Как видно из материалов дела, на основании распоряжения Комитета по управлению имуществом г. Череповца от 29.11.2012 № 1648р за Предприятием на праве хозяйственного ведения закреплено, в том числе, здание котельной с оборудованием, в состав которого входили два котла ДКВР 6,5-13 ГМ.
Согласно заключению экспертизы промышленной безопасности от 10.07.2012 № 479/2012-ТУ котел ДКВР 6,5-13 ГМ, рег. № 01429, находится в неработоспособном состоянии, не соответствует требованиям норм и правил промышленной безопасности, не может быть допущен к дальнейшей эксплуатации.
Для выполнения работ по капитальному ремонту котлоагрегата Предприятие (покупатель) и ООО «Бийскэнергохолдинг» (поставщик) 21.12.2012 заключили договор поставки № 517-222/2012 (далее - Договор), по условиям которого поставщик обязался поставить покупателю оборудование в соответствии с номенклатурой по цене и в количестве, согласованных в спецификации, являющейся неотъемлемой частью Договора, а покупатель - принять и оплатить товар.
Согласно спецификации к Договору Предприятие приобрело котел ДКВР 6,5-13, ящики ЗИП № 1 и 2, экономайзер ЭБ-2-236И, вентилятор ВДН-8-1500, дымосос ДН-10-1000, комплект автоматики, обмуровочные материалы к котлу, металлоизделия для монтажа.
Предприятие (заказчик) и ООО «Бийскэнергохолдинг» (подрядчик) 29.12.2012 заключили договор № 519-223/2012, в соответствии с которым подрядчик обязался выполнить капитальный ремонт котлоагрегата.
В ходе налоговой проверки Инспекция, оценив представленные Предприятием документы, пришла к выводу о выполнении реконструкции основного средства, а не его капитального ремонта, поскольку в актах о приемке выполненных работ отражены демонтажные и строительно-монтажные работы; указала на улучшение основного средства (увеличение его мощности, других технико-экономических показателей, срока полезного использования).
В силу статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиками, которая представляет собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
В соответствии со статьей 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).
Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии. Расходы на ремонт основных средств рассматриваются как прочие расходы и признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, вне зависимости от их оплаты в размере фактических затрат (подпункт 2 пункта 1 статьи 253, пункт 5 статьи 272 и пункт 1 статьи 260 НК РФ).
При определении налоговой базы не учитываются расходы по приобретению или созданию амортизируемого имущества, а также осуществленные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств (пункт 5 статьи 270 НК РФ).
В соответствии с пунктом 2 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.
К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.
Судами двух инстанций на основании имеющихся в материалах дела актов о приемке выполненных работ формы № КС-2, справок о стоимости выполненных работ и затрат формы № КС-3 установлено, что в рамках заключенных договоров ООО «Бийскэнергохолдинг» произвело демонтаж котловой ячейки, обмуровки котла, монтаж указанного оборудования, строительные работы, монтаж и наладку контрольно-измерительных приборов и автоматики. При этом не производилась замена таких частей котла, как фундамент, дутьевой вентилятор, наружные воздуховоды и газоходы, силовые кабельные линии, питательные насосы, трубопроводы, продувочные и дренажные трубопроводы, мазутопроводы.
Согласно ответу главного инженера Предприятия Смирнова В.В. технологические характеристики котла вновь установленного и демонтированного идентичны, улучшения технико-экономических показателей после капитального ремонта не произошло, были сняты ограничения, наложенные по итогам проведенной экспертизы промышленной безопасности, котлоагрегат приведен в соответствие с первоначальными проектными характеристиками.
При реконструкции изменяется сущность объекта (появляются новые качественные и количественные характеристики), при капитальном ремонте сущность объекта не меняется, производится замена или восстановление неисправных элементов на более прочные и долговечные; ремонт основных средств направлен на сохранение первоначальных характеристик основных средств, он не изменяет технологическое или служебное назначение основных средств, не совершенствует производство и не повышает его технико-экономические показатели, а реконструкция направлена на увеличение (улучшение) или создание новых основных средств.
В данном случае налоговый орган не доказал, что произведенные работы повлекли изменения технологического или служебного назначения объекта основных средств (котлоагрегата), в результате проведенных работ объект приобрел новые технические или технологические качества.
Как обоснованно указано судами, в оспариваемом решении содержится вывод об изменении характеристик котла, улучшении его свойств, однако доказательств, подтверждающих указанный вывод, Инспекция в материалы дела не представила; восстановление работоспособности котлоагрегата не свидетельствует об улучшении его характеристик, а лишь подтверждает возможность его дальнейшей эксплуатации.
Следовательно, суды двух инстанций пришли к обоснованному выводу о правомерном отнесении Предприятием спорных затрат в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль.
Ввиду невключения Предприятием соответствующих расходов в первоначальную стоимость объекта основных средств Инспекция пришла к выводу о занижении налогоплательщиком налоговой базы по налогу на имущество за 2013 год.
Суды, установив, что расходы на капитальный ремонт котлоагрегата не повлекли изменения первоначальной стоимости объекта основных средств, являются расходами на его ремонт, пришли к правомерному выводу об отсутствии у Инспекции оснований для доначисления Предприятию налога на имущество, начисления соответствующих сумм пеней, в связи с чем обоснованно признали решение Инспекции в этой части недействительным.
В пункте 2.1.4 оспариваемого решения Инспекции содержится вывод о неправомерном в нарушение положений статей 265, 266, 272 НК РФ включении Предприятием в состав внереализационных расходов за 2012 и 2013 года 4 344 934 руб. 44 коп. и 358 640 руб. 93 коп. безнадежных долгов 2011 и 2012 годов.
Как следует из материалов дела, Предприятие провело инвентаризацию расчетов с поставщиками, покупателями, прочими дебиторами и кредиторами по состоянию на 01.10.2012, 31.10.2012, 01.11.2012, 30.11.2012, 31.05.2013, 01.06.2013, 31.07.2013, 30.09.2013, что подтверждено в ходе налоговой проверки представленными Предприятием актами формы № ИНВ-17.
Исходя из названных актов директор Предприятия издал приказы о списании дебиторской задолженности, на основании которых налогоплательщик включил в состав внереализационных расходов соответствующие суммы.
По мнению подателя жалобы, вывод судов о правомерности списания Предприятием дебиторской задолженности в более поздних налоговых периодах, поскольку это не противоречит положениям статей 54 и 81 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде), необоснован, так как налогоплательщику был известен период возникновения безнадежной ко взысканию задолженности (2011 и 2012 годы). Следовательно, как указывает Инспекция, суммы дебиторской задолженности Предприятие должно было отразить в соответствующие налоговые периоды.
Предприятие не оспаривает момента возникновения дебиторской задолженности, однако указывает на правомерность включения соответствующих сумм дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов 2012 и 2013 годов после обнаружения ошибки, приведшей к переплате по налогу на прибыль за предыдущие налоговые периоды.
В соответствии с пунктом 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов.
Пунктом 2 статьи 266 НК РФ определено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
В ходе налоговой проверки Инспекция не выявила нарушений Предприятием порядка списания дебиторской задолженности.
Из пункта 1 статьи 54 НК РФ следует, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).
Согласно абзацу 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) в случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.
Таким образом, законодательством о налогах и сборах определены два случая перерасчета налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения):
- при невозможности определения периода совершения ошибки (искажения);
- допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.
Выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде расходы, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, могут быть учтены в налоговом периоде их обнаружения при соблюдении условий, установленных статьей 54 НК РФ.
Судами установлен факт излишней уплаты Предприятием налога на прибыль за 2011 год вследствие ошибочного завышения внереализационных расходов, а также ошибочное завышение Предприятием внереализационных расходов за 2012 год.
С учетом вышеизложенных норм Налогового кодекса Российской Федерации и фактических обстоятельств настоящего дела судами сделан обоснованный вывод о правомерном учете Предприятием в составе внереализационных расходов сумм дебиторской задолженности, возникшей в 2011 и 2012 годах, в 2012 и 2013 годах соответственно.
Доводы, содержащиеся в кассационной жалобе Инспекции, выводов судов не опровергают, а, по существу, сводятся к иной оценке отдельных доказательств и установленных судами фактических обстоятельств вне их связи с иными материалами дела, что находится в противоречии с правилами оценки судом доказательств, которые предусмотрены статьей 71 АПК РФ.
Всем доводам кассационной жалобы судами первой и апелляционной инстанций дана полная и объективная оценка на основании имеющихся в материалах дела доказательств, в связи с чем у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для иной оценки.
Кассационная инстанция не усматривает нарушения судами норм материального и процессуального права при рассмотрении спора, поэтому оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы не имеется.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Вологодской области от 06.02.2017 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.06.2017 по делу № А13-2093/2016 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области - без удовлетворения.
Председательствующий
С.В.СОКОЛОВА
Судьи
О.Р.ЖУРАВЛЕВА
Ю.А.РОДИН