При определении срока полезного использования и нормы амортизации в отношении приобретенных компанией бывших в употреблении основных средств могут использоваться данные предыдущего собственника. О том, как определять срок, если данные предыдущего собственника отсутствуют, Минфин России рассказал в письме от 28.04.2021 № 03‑03‑06/1/32504.
Варианты учета
Если компания приобрела бывшее в употреблении основное средство, она вправе определять срок его полезного использования как установленный предыдущим собственником срок полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником. Если срок фактического использования объекта у предыдущего собственника окажется равным сроку его полезного использования, определяемому классификацией основных средств, или превышающим этот срок, компания вправе самостоятельно определять срок полезного использования этого объекта с учетом требований техники безопасности и других факторов (п. 7 ст. 258 НК РФ). Бывшие в употреблении основные средства включаются в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которую они были включены у предыдущего собственника (п. 12 ст. 258 НК РФ).
Обратите внимание, что вышеуказанный порядок нельзя применять к объектам, приобретенным у физических лиц — не предпринимателей. Объясняется это тем, что у данных лиц в принципе отсутствует амортизируемое имущество и они не устанавливают срок полезного использования основного средства и не амортизируют его для целей налогообложения (письма Минфина России от 27.10.2020 № 03‑03‑07/93315, от 29.03.2013 № 03‑03‑06/1/10056).
Но что делать, если сроки полезного использования и фактической эксплуатации объекта предыдущим собственником не известны и узнать их не представляется возможным (например, по причине ликвидации предыдущего собственника)?
Из положений п. 7 ст. 258 НК РФ следует, что использование данных предыдущего собственника при определении срока полезного использования не обязанность, а право компании. Поэтому она даже при наличии таких данных может учитывать приобретенные бывшие в употреблении основные средства как новые и определять срок полезного использования по ним в общем порядке исходя из классификации основных средств без использования данных предыдущего собственника. Это следует из разъяснений, данных Минфином России в письмах от 20.01.2020 № 03‑03‑06/1/2355 и от 06.08.2019 № 03‑03‑06/1/59100.
Таким образом, при отсутствии сведений о сроках полезного использования и фактической эксплуатации объекта у предыдущего собственника срок полезного использования компания определяет самостоятельно на дату ввода объекта в эксплуатацию с учетом классификации основных средств. В комментируемом письме Минфин России это подтвердил.
Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 30.10.2020 № 03‑03‑06/1/95253.
Где брать данные о сроке
Данные о сроке полезного использования, установленном предыдущим собственником, и о количестве лет его эксплуатации обычно берутся из акта приема-передачи основных средств. Так, например, в унифицированной форме ОС-1, утвержденной постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7, в разделе 1 приводятся сведения о состоянии объекта основных средств на дату передачи. Среди них есть и срок полезного использования, и фактический срок эксплуатации. Напомним, что унифицированные формы с 1 января 2013 г. не обязательны к применению (информация Минфина России № ПЗ-10/2012). Поэтому если компания применяет самостоятельно разработанную форму акта приема-передачи, в нем целесообразно предусмотреть место для отражения вышеуказанных сроков.
Если срок предыдущим собственником определен неверно
Компания, получившая бывшие в употреблении основные средства, может обнаружить, что предыдущий собственник при определении срока полезного использования этого объекта допустил ошибку. Минфин России считает, что в этом случае предыдущий собственник должен уточнить данные налогового учета, руководствуясь ст. 54 НК РФ, устранив искажения в порядке учета передаваемых объектов (письмо от 25.10.2019 № 03‑03‑06/1/82145).
Но что делать компании, если связь с предыдущим собственником потеряна или он отказывается вносить исправления? На наш взгляд, в такой ситуации срок полезного использования должен определяться так же, как и в случае, когда срок полезного использования объекта предыдущим собственником не известен. То есть в общем порядке как при приобретении нового объекта без учета периода эксплуатации объекта предыдущим собственником.
Отметим, что в некоторых случаях суды допускают возможность исправления компанией ошибки, допущенной предыдущим собственником. Так, в постановлении от 22.12.2015 по делу № А56-49077/2014 АС Северо-Западного округа пришел к выводу, что, когда объект передается в рамках реорганизации, ошибку, допущенную правопредшественником, исправить может правопреемник. Суд указал, что ошибочное определение срока полезного использования правопредшественником не исключает обязанность правопреемника правильно определить срок полезного использования. Положения п. 7 ст. 258 НК РФ не могут истолковываться, таким образом, как дающие право новому собственнику продолжать начислять амортизацию с ошибками. Определением Верховного суда РФ от 20.04.2016 № 307-КГ16-2773 было отказано в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам.
Еще один пример — постановление АС Волго-Вятского округа от 18.08.2020 № Ф01-10184/2020 по делу № А17-10872/2018. Суд рассмотрел ситуацию, когда компания приобрела здание, которое было введено в эксплуатацию в 1973 г. За это время здание сменило несколько собственников, и на момент его приобретения компанией срок его фактического использования намного превышал срок полезного использования по классификации.
Компания отнесла объект к 10-й амортизационной группе, установив срок полезного использования равным 120 месяцам. Однако инспекция посчитала, что компания неверно определила срок полезного использования. По ее мнению, поскольку на дату приобретения здания срок его фактического использования у предыдущего собственника не превысил срок его полезного использования, установленный им по классификации, у компании не было оснований для установления нового срока полезного использования спорного объекта. Суды трех инстанций с этим не согласились. Они указали, что на момент приобретения здания срок его фактического использования с учетом даты ввода в эксплуатацию превышал срок полезного использования. Поэтому компания была вправе самостоятельно определить новый срок полезного использования основного средства. Определением Верховного суда РФ от 09.12.2020 № 301-ЭС20-19613 было отказано в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам.