Критерием разграничения ремонтных работ является цель их выполнения

Если в результате произведенных на объекте работ изменено технологическое назначение объекта, его функции, нагрузка, производственные мощности, объект приобрел новые технические и технологические качества, не совпадающие с первоначальными, речь идет о реконструкции объекта, а не о капитальном ремонте.

Суть дела

По результатам налоговой проверки обществу был доначислен налог на прибыль. По мнению налоговиков, общество неправомерно учло в составе расходов на ремонт затраты, связанные с модернизацией, реконструкцией (перепрофилированием) принадлежащего обществу объекта (цеха) «Сырное производство». До проведения этих работ объект по прямому назначению не использовался, поскольку не был для этого пригоден по своему техническому состоянию: не было инженерных сетей, отделки, полов, перегородок, отсутствовала часть коммуникаций (в том числе вентиляция, воздухопровод, водопровод, канализация).

Общество с решением налоговиков не согласилось и обратилось в суд.

Решение суда первой инстанции

Суд первой инстанции компанию поддержал. В обоснование своего решения он привел следующие аргументы.

Расходы на ремонт основных средств рассматриваются как прочие расходы, связанные с производством и реализацией, и признаются в том отчетном (налоговом периоде), в котором они осуществлены, в размере фактических затрат (п. 1 ст. 260 НК РФ).

Расходы, осуществленные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются (п. 5 ст. 270 НК РФ). Они относятся на увеличение первоначальной стоимости основных средств (п. 2 ст. 257 НК РФ) и погашаются через амортизацию.

Понятия «капитальный ремонт» законодательство о налогах и сборах не содержит, поэтому с учетом ст. 11 НК РФ следует руководствоваться понятием указанного термина в том значении, в каком оно используется в соответствующей отрасли законодательства.

Согласно п. 14.2 ст. 1 ГрК РФ капитальный ремонт объектов капитального строительства — это замена и (или) восстановление строительных конструкций объектов капитального строительства или элементов таких конструкций, за исключением несущих строительных конструкций, замена и (или) восстановление систем инженерно-технического обеспечения и сетей инженерно-технического обеспечения объектов капитального строительства или их элементов, а также замена отдельных элементов несущих строительных конструкций на аналогичные или иные улучшающие показатели таких конструкций элементы и (или) восстановление указанных элементов.

Пунктом 14 ст. 1 ГрК РФ определено, что реконструкция — это изменение параметров объектов капитального строительства, их частей (высоты, количества этажей, площади, показателей производственной мощности, объема) и качества инженерно-технического обеспечения.

Суд установил, что:

• в результате выполненных работ каких-либо изменений параметров объекта, его частей (высоты, количества этажей, площади, объема) не произошло;

• сами по себе выполненные работы не связаны с совершенствованием производства, повышением его технико-экономических показателей, не изменили технологическое или служебное назначение объекта;

• фактически в результате выполненных работ замена и (или) восстановление несущих строительных конструкций не производилась. Осуществлен демонтаж существующих элементов конструкций, замена отдельных элементов конструкций на аналогичные или улучшающие показатели таких конструкций элементы;

• в силу требования п. 2 ст. 257 НК РФ реконструкция должна осуществляться на основании проекта реконструкции основного средства в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции. Однако в данном случае проект реконструкции объекта не разрабатывался и не утверждался.

Исходя из этого, суд первой инстанции заключил, что выводы налогового органа о выполнении работ по модернизации, реконструкции объекта являются необоснованными и неподтвержденными. Соответственно, основания для доначисления спорных сумм налога на прибыль отсутствуют.

Решение апелляции и кассации

Суды апелляционной и кассационной инстанций встали на сторону налоговиков (постановление АС Западно-Сибирского округа от 11.02.2021 по делу № А70-1980/2020).

Проанализировав Положение от 23.11.88 № 312, ведомственные строительные нормы ВСН 58-88 (р), п. 3.8 Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации (МДС 81-35.2004), приведенной в приложении к постановлению Госстроя России от 05.03.2004 № 15/1, п. 26 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, с учетом разъяснений Минфина России, изложенных в письме от 23.11.2006 № 03‑03‑04/1/794, суды пришли к следующему выводу.

Критерием разграничения ремонтных работ, осуществляемых в отношении основных средств, является не только объем и характер выполненных работ, но также цель их выполнения:

• работы, выполненные для поддержания и частичного улучшения основных характеристик основного средства, подлежат квалификации как капитальный ремонт основного средства;

• работы, в результате которых изменились функциональные характеристики основного средства, позволяющие эксплуатировать объект по другому назначению или с другой технологией производства, квалифицируются как достройка, дооборудование, реконструкция, модернизация или техническое перевооружение и являются капитальными вложениями, увеличивающими стоимость амортизируемого имущества.

Суды установили, что:

• из анализа технической документации на объект следует, что до проведенных работ по реконструкции помещения данный объект не использовался по назначению как «Сырное производство»;

• произведенные работы привели к изменению технологического назначения объекта, его функций, нагрузки, производственных мощностей, объект приобрел новые технические и технологические качества, не совпадающие с первоначальными;

• согласно сведениям, размещенным в общедоступных информационных ресурсах в сети Интернет, обществом только после реконструкции налажено производство сыров. В связи с введением нового производства увеличилась номенклатура готовой продукции.

Указанные обстоятельства подтверждают, что в цехе произведена реконструкция, увеличивающая стоимость основного средства, а не текущий ремонт.

Ссылку общества на отсутствие проекта реконструкции спорного объекта суды не приняли, поскольку само по себе отсутствие данного проекта не означает, что в цехе по сырному производству фактически имел место капитальный ремонт и отсутствовала реконструкция.

Верховный суд отказал в передаче дела для рассмотрения Судебной коллегией по экономическим спорам.