ФНС России в письме от 10.01.2025 № БВ-4-7/58@ с учетом позиции Верховного суда РФ разъяснила, что в требовании можно указывать не проверяемого налогоплательщика, а его контрагента. Также налоговая служба сообщила о том, что еще должно содержать требование, чтобы оно не было признано судом несоответствующим положениям п. 1 ст. 93.1 НК РФ.
В чем проблема
Пунктом 1 ст. 93.1 НК РФ установлено, что должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента, у лица, которое осуществляет (осуществляло) ведение реестра владельцев ценных бумаг, или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента), эти документы (информацию), в том числе связанные с ведением реестра владельца ценных бумаг. Таким образом, истребоваться могут документы (информация), касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика.
Форма требования о представлении документов (информации) приведена в приложении № 17 к приказу ФНС России от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628@. В ней есть строка «касающиеся деятельности», относящаяся к истребуемым документам и информации. В форме требования записано, что в этой строке указывается полное и сокращенное наименование организации (участника (ответственного участника) консолидированной группы налогоплательщиков), ФИО физического лица, ИНН, КПП.
Учитывая положения п. 1 ст. 93.1 НК РФ, в строке «касающиеся деятельности» должны указываться наименование (ФИО), ИНН и КПП проверяемого налогоплательщика. Но на практике налоговики нередко указывают в этой строке не проверяемого налогоплательщика, а его контрагента, по которому запрашиваются имеющиеся у компании документы (информация). Одна из компаний посчитала такое заполнение строки «касающиеся деятельности» требования не соответствующим положениям п. 1 ст. 93.1 НК РФ. По ее мнению, формулировка строки «касающиеся деятельности» позволяет налоговым органам при истребовании документов у участников цепочки сделок указывать в данной строке не проверяемого налогоплательщика, а контрагента проверяемого налогоплательщика, тогда как в данной строке может быть указан исключительно проверяемый налогоплательщик. В противном случае требование п. 1 ст. 93.1 НК РФ, допускающее истребование лишь документов, касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика, не соблюдается.
Компания обратилась в Верховный суд РФ с иском о признании частично недействующей формы требования о представлении документов (информации).
Что сказал Верховный суд
Верховный суд РФ в решении от 09.12.2024 № АКПИ24-755 указал следующее. Из содержания ст. 82, 88, 89 и 93.1 НК РФ следует, что в них отсутствуют основания для ограничения истребования документов только у первого контрагента проверяемого налогоплательщика и запрета на истребование документов по цепочке сделок у последующих организаций. Истребование документов (информации) у лиц, не являющихся контрагентами проверяемого налогоплательщика, является допустимым и не противоречит положениям п. 1 ст. 93.1 НК РФ.
Форма требования является универсальной формой, которая используется, в частности, при истребовании документов (информации) у проверяемого налогоплательщика (в порядке ст. 93 НК РФ), у контрагентов налогоплательщика, у иных лиц, обладающих необходимыми сведениями (информацией) (в порядке п. 1 ст. 93.1 НК РФ), у сторон сделки при истребовании документов (информации) вне рамок проведения налоговых проверок (в порядке п. 2 ст. 93.1 НК РФ). В зависимости от конкретного основания и субъекта истребования документов (информации) фактическое заполнение формы может отличаться.
Заполнение строки «касающиеся деятельности» позволяет налоговому органу конкретизировать, с какими именно лицами совершены сделки, документы по которым необходимо представить адресату требования. Указание в данной строке не проверяемого налогоплательщика, а его контрагента в ряде случаев позволяет избежать неясности содержания требований о представлении документов (информации) и необоснованного отказа от их исполнения. В свою очередь, такое заполнение строки «касающиеся деятельности» не отменяет необходимости соблюдения налоговыми органами предписаний, установленных п. 1 ст. 93.1 НК РФ, в том числе об относимости запрашиваемых сведений к деятельности проверяемого налогоплательщика.
Форма требования, помимо оспариваемой строки «касающиеся деятельности», обязательно содержит сведения: об основании для истребования документов (информации); идентифицирующие истребуемые документы (информацию); о наименовании мероприятия налогового контроля, при проведении которого возникла необходимость в представлении документов (информации). Таким образом, форма требования содержит достаточное количество реквизитов, позволяющих налогоплательщику не только идентифицировать документы (информацию), необходимые к представлению, но и определить, в рамках каких мероприятий налогового контроля осуществляется истребование, и в случае истребования документов (информации) в порядке п. 1 ст. 93.1 НК РФ установить связь между запрашиваемыми сведениями и проверяемым лицом.
В результате Верховный суд РФ пришел к выводу, что оспариваемая форма требования соответствует требованиям законодательства и не может рассматриваться как нарушающая права, свободы и законные интересы компании в указанном ей аспекте.
Разъяснения ФНС России
В комментируемом письме ФНС России в целях единообразного применения положений законодательства о налогах и сборах и сокращения количества судебных споров обратила внимание нижестоящих налоговых органов на вышеуказанные выводы Верховного суда РФ.
ФНС России разъяснила, что налоговые органы вправе истребовать документы (информацию) у лиц, не являющихся контрагентами проверяемого налогоплательщика. Но указание в строке «касающиеся деятельности» требования не проверяемого налогоплательщика, а контрагента проверяемого налогоплательщика не освобождает налоговый орган от необходимости указания в требовании наименования проверяемого налогоплательщика и отражения цепочки взаимодействия иных поименованных лиц (адресата требования, его контрагента) с проверяемым налогоплательщиком.
В случае неуказания в требовании цепочки контрагентов и отсутствия возможности установить связь истребуемых документов и сведений с проверяемым налогоплательщиком, требование о представлении документов (информации)
может быть признано не соответствующим п. 1 ст. 93.1 НК РФ.
Из сказанного Верховным судом РФ и налоговиками следует, что, если инспекция требует у компании документы по одному из ее контрагентов в связи с проверкой организации, которая контрагентом компании не является, в строке требования «касающиеся деятельности» указывается наименование (ФИО), ИНН и КПП контрагента, по которому запрашиваются документы. Но в этом случае в требовании должны быть также обязательно указаны проверяемый налогоплательщик и цепочка его взаимодействия с лицом, по которому у компании запрашиваются документы. Если же таких данных в требовании нет, у компании есть все шансы добиться в суде признания такого требования недействительным, поскольку оно не соответствует п. 1 ст. 93.1 НК РФ.